지상권 설정대가, 기타소득 필요경비는 60%인가요?

결론 — 지상권 '설정'은 자산의 소유권을 넘기는 양도가 아니라 토지 위에 새로운 용익물권을 창설해 사용하게 하는 대가이므로 소득세법 제94조 제1항의 양도소득 과세대상에서 벗어나고, 공익사업과 관련한 설정·대여이면 같은 법 제21조 제1항 제9호의 기타소득으로 과세됩니다. 필요경비는 시행령 제87조 제1호의2에 따라 받은 금액의 60%(실제 경비가 이를 초과하면 실제액) 이므로, 3천만원의 경우 필요경비 1,800만원·기타소득금액 1,200만원, 원천징수세액은 264만원(소득세 240만원 + 지방소득세 24만원), 기타소득금액이 300만원을 초과하므로 종합과세 대상입니다.

근거

1. •양도소득이 아닌 이유(설정 vs 양도)

• •소득세법 제94조 제1항 제2호 나목은 "지상권"을 부동산에 관한 권리로서 양도하는 경우를 양도소득 과세대상으로 규정합니다. 즉 이미 존재하는 지상권을 타인에게 이전(양도)할 때 양도소득이 됩니다.
• •반면 토지 소유자가 자기 토지에 지상권을 설정해 주는 것은 기존 권리의 이전이 아니라 토지의 사용을 허용하고 그 대가(지료 성격)를 받는 것이므로 제94조의 '양도'에 포섭되지 않습니다.
• •과세관청도 일관되게 "자기소유 토지에 지상권을 설정(대여 포함)하여 주고 받는 대가는 제21조 제1항 제9호 기타소득"으로 회신했습니다(소득46011-239, 1999.10.25 / 소득46011-267, 1999.1.21 / 서면인터넷방문상담1팀-899, 2006.6.29 / 재소득46073-212, 2000.12.29 / 서면법규과-455, 2013.4.22 — 송전선로 구분지상권 사례).
• •심판례에서도 지상권 설정 대가의 기타소득 해당 여부가 다투어진 바 있습니다(국심 1999-서-1800, 1999.12.22).

1. •기타소득 구분 조문

• •현행 소득세법 제21조 제1항 제9호: "「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」 제4조에 따른 공익사업과 관련하여 지역권·지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 설정하거나 대여함으로써 발생하는 소득".
• •따라서 송전탑·철탑·지하철 등 공익사업과 관련된 (구분)지상권 설정 대가가 전형적인 9호 기타소득입니다(서면법규과-455, 2013.4.22).

1. •필요경비 — 60% 의제(현행)

• •소득세법 제37조 제2항 제2호 → 시행령 제87조 제1호의2: 제21조 제1항 제9호를 포함한 기타소득에 대해 "받은 금액의 100분의 60"을 필요경비로 하고, 실제 소요된 필요경비가 60%를 초과하면 그 초과액도 필요경비에 산입합니다.
• •즉 별도 증빙 없이 60% 의제, 실제 경비(측량·감정·법무·중개비용 등 설정에 직접 소요된 비용)가 더 크면 증빙으로 실액 공제하는 유리한 쪽 선택 구조입니다.
• •옛 예규의 80%(소득세과-1019, 2010.9.30), 75%(소득46011-2463, 1997.9.24)는 개정 전 기준이며 현행에 인용해서는 안 됩니다. 필요경비율은 80% → 70%(2018.4.1 수입시기 도래분) → 60%(2019.1.1)로 인하되었고, 2018.4.1 적용시기는 시행령 제28637호 부칙 제8조에서 확인됩니다.

1. •금액 산출(3천만원, 공익사업 관련 지상권 설정 전제)

• •기타소득금액 1,200만원 > 300만원이므로 분리과세 선택 불가, 종합소득에 합산 신고해야 하며, 원천징수된 264만원 중 소득세 240만원은 기납부세액으로 공제(정산 결과 초과 시 환급)됩니다(소득세과-1019, 2010.9.30에서 300만원 기준 및 환급 취지 확인).

유의

• •공익사업 관련성 여부가 소득구분을 가릅니다. 현행 제21조 제1항 제9호는 문언상 공익사업과 관련한 지상권 설정·대여로 한정되어 있습니다. 공익사업과 무관한 순수 사인 간 지상권 설정 대가는 9호에 그대로 포섭되기 어렵고, 계속·반복성이 있으면 부동산업(임대) 사업소득으로 구분될 여지가 있습니다. 과세관청도 "지상권 설정의 이유·목적·당사자 간 특수관계·대가 수수시기 및 적정 여부 등 사실관계와 계약내용을 종합해 실질에 따라 판단"한다고 했습니다(소득세과-4353, 2008.11.25). 다만 비공익사업 지상권 설정을 사업소득으로 본다는 명시적 예규는 근거에서 직접 확인되지 않으므로, 공익사업성이 없는 사안이면 유권해석 확인을 권합니다.
• •지상권 '양도'는 결론이 정반대입니다. 이미 설정받은 지상권을 제3자에게 넘기면 제94조 제1항 제2호 나목의 부동산에 관한 권리 양도로서 양도소득세 과세대상입니다. 설정(기타소득)과 양도(양도소득)를 계약서 문언이 아니라 실질로 구분해야 합니다.
• •부가가치세: 토지 소유자가 사업자인 경우 지상권 설정 대가는 용역의 공급으로 부가가치세 과세대상이라는 회신이 있습니다(부가46015-4383, 1999.10.29). 비사업자 개인의 일시적 설정이면 해당 없으나, 반복·계속적이면 사업자등록·과세 여부를 별도 검토해야 합니다.
• •추가 확인 필요: ① 해당 지상권이 공익사업(송전선로·도로·철도 등)과 관련된 것인지, ② 3천만원이 지료인지 사용보상합의금·일시금인지 및 수입시기(계약상 지급일 기준), ③ 토지 소유자가 부동산 관련 사업자인지, ④ 실제 소요경비가 1,800만원을 초과하는지(초과 시 실액 입증이 유리).
• •필요경비율·세율은 현재 시행 중인 조문 기준이나, 자주 개정되는 항목이므로 신고 직전 최신 개정 확인을 권합니다.

관련 쟁점

• •구분지상권 설정 대가 중 '사용보상합의금' 부분의 수입시기 및 여러 해분 일시수령 시 귀속연도 안분 가능 여부
• •공익사업 시행자가 토지 자체를 수용하며 지상권 보상을 함께 하는 경우 — 양도소득(수용) 부분과 기타소득 부분의 대가 구분
• •지상권 설정 후 해당 토지를 양도할 때, 지상권 설정으로 감소한 토지가액이 양도가액·취득가액 산정에 미치는 영향