조심-2024-인-4184 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구인의 부친 A(이하 “피상속인”이라 한다)는 2022.3.19. 사망 전에 경기도 용인시 OOO 임야 190㎡, 같은 리 OOO 임야 1,806㎡, 같은 리 531-26 전 4,954㎡, 같은 리 OOO(531-7에서 분리된 토지) 임야 11,048㎡ 등 총 17,998㎡(이하 “쟁점토지”라 하고, 세부 내역은 아래 <표1> 참고)를 포함하여 총 21,572㎡의 토지를 매도하기로 하는 내용의 매매계약 내지 매매예약 계약을 2020.2.18., 2020.9.24., 2021.1.27. 체결하였다.

나. 피상속인의 배우자인 B, 자녀 C 및 청구인(이하 “상속인들”이라 한다)은 2022.9.13. 경기도 용인시 OOO OOO소재 토지(<표1>에 기재된 총 면적 32,170㎡의 전체토지들로 이하 “감정토지”라 한다)를 감정평가하여 감정토지의 감정평가금액에서 피상속인이 쟁점토지와 관련하여 제3자들로부터 사망 전에 수령한 계약금 및 중도금 OOO원을 차감하여 쟁점토지의 상속재산가액(OOO원)을 산정하는 등 2022.3.19. 상속분 상속세 OOO원을 신고하였다.

다. 처분청은 2023.9.20.〜2023.11.29. 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 쟁점토지(감정토지 중 일부)를 매매계약이 체결된 토지로 보고 그 토지에 대한 매매계약금액 OOO원을 시가로 하여 그 금액에서 피상속인이 제3자로부터 수령한 계약금 및 중도금(OOO원)을 차감한 OOO원을 쟁점토지의 상속재산가액으로 하는 등 2024.3.21. 청구인에게 2022.3.19. 상속분 상속세 OOO원(납부지연가산세 OOO원 포함)을 결정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2024.3.27. 이의신청을 거쳐 2024.7.9. 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 쟁점토지에 대한 상속재산가액 계산 시 청구인이 신고한 감정평가금액을 부인하고 쟁점계약서상 거래가액으로 평가한 처분이 잘못이라는 청구주장의 당부

② (예비적 청구) 납부지연가산세를 감면할 정당한 사유가 존재하는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 상속인들이 피상속인에 대한 상속세 신고 시 제출한 상속재산내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 상속재산 신고내역

ㅇㅇㅇ

(2) 피상속인이 2022.3.19. 사망하기 전에 경기도 용인시 OOO 소재 토지와 관련하여 체결한 매매계약 체결 내용은 아래 <표3>과 같고(2020.9.24. 쟁점계약의 경우 매매예약 대상 총 토지의 면적이 5,000평으로 기재되어 있을 뿐 지번별 면적은 기재되지 아니하나, 처분청은 계약서에 첨부된 토지분할예상지적도를 근거로 지번별 면적을 산정하였다는 의견임), 매매계약서상 1평당 매매가액은 모두 OOO원인 것으로 나타난다.

<표3> 피상속인의 매매계약(예약) 체결 내용

ㅇㅇㅇ

(3) 쟁점토지 중 경기도 용인시OOOOOO는 매매계약일이 2020.2.18., 2021.1.27.인바, 2020.9.24. 쟁점계약에 따른 쟁점계약토지에서는 제외되었는데, 감정토지(전체 토지), 쟁점토지, 쟁점계약토지를 정리하면 아래 <표4>와 같다.

(4) 쟁점토지 상속재산가액과 관련하여 상속인들의 신고내역과 처분청의 결정내역을 비교하면 아래 <표5>와 같은데, 재산평가액과 상속재산가액과의 차이는 피상속인이 매수인들로부터 수령한 계약금 등을 차감함에 따른 것이고, 처분청은 매매계약 대상이었던 토지의 경우 매매가액(1평당 OOO원)으로 평가하였으며, 그 외 토지들은 상속인들이 제출한 감정평가금액으로 평가한 것으로 나타난다.

(5) 등기부등본상 상속인들이 쟁점토지를 상속받은 이후의 소유권 이전내역은 아래 <표6>과 같은데, 피상속인이 2020.9.24. D 등과 체결한 쟁점계약서상 매매예약대상 토지들은 상속인들이 계속해서 보유하고 있는 것으로 나타난다.

<표6> 상속인들이 취득한 쟁점토지의 소유권 이전내역

ㅇㅇㅇ

(6) 피상속인이 2020.9.24. D 등과 체결한 쟁점계약서의 주요 내용은 아래 <표7>과 같다.

<표7> 쟁점계약서의 주요 내용

ㅇㅇㅇ

(7) 피상속인이 2020.2.18. F 등과 체결한 부동산 매매계약서[계약서 형식은 일반적인 부동산(토지) 매매계약서임], 2021.1.27. G와 체결한 부동산 매매계약서를 보면 평당 OOO원으로 하여 총 매매가액을 산정한 사실이 나타나고, 2020.1.27. 부동산 매매계약은 특약사항에서 “잔금기일은 계약서와 별도로 개발행위 인, 허가승인일로 하되 10일 이내(벌목 후 대출) 지불하기로 한다”고 하여 개발행위 및 건축 허가를 잔금 지급조건으로 한 사실이 나타난다.

(8) 처분청은 쟁점토지들과 관련된 매매계약(예약)서상 가액(1평당 OOO원)을 시가로 보아야 한다는 의견과 관련하여 다음과 같은 증빙을 제출하였다.

(가) 쟁점토지의 연도별 개별공시지가는 아래 <표8>과 같다.

<표8> 쟁점토지의 연도별 개별공시지가(1㎡당 가액)

ㅇㅇㅇ

(나) 국세통합전산망에서 조회되는 쟁점토지 인근 토지(임야)들의 거래내역 중 일부는 아래 <표9>와 같고, 쟁점토지와 인근 토지들의 위치도는 아래 <그림2>와 같다.

<표9> 쟁점토지 인근 토지(임야)들의 거래내역

ㅇㅇㅇ

<그림2> 쟁점토지 및 인근 토지들의 위치도

ㅇㅇㅇ

(다) 처분청에서 제시한 담당 공무원이 2023.11.29. D(쟁점토지의 양수인 중 1명)의 배우자에게 유선으로 확인한 내용은 아래 <표10>과 같다.

<표10> 처분청 담당자의 D 배우자와의 통화 내용

문) 현재 공사가 어디까지 진행된 건가요?

답) 그쪽 토지가 임야인데 현재까지는 개발행위 인허가를 받기 위해 도로가 형성되고 있는 중입니다. 현재 진행상황은 70∼80% 정도 됩니다.

문) 매매가액이 평당 OOO원으로 책정된 이유는 무엇인가요?

답) 도로개설 등 상황을 감안해서 합의에 의해서 책정된 가격입니다.

(라) 처분청이 제출한 피상속인의 금융거래내역을 보면 피상속인은 E에게 2019.8.7.∼2022.2.16. 도로개설비 명목으로 총 OOO원을 지급한 사실이 나타난다.

(9) 청구인은 쟁점토지에 대하여 평가기준일(2022.3.19.)로부터 6개월 이내 감정한 2개 감정평가법인의 감정평가서를 제출하였으며, 감정평가 기준일은 2022.5.28.이고, 작성일은 2022.7.18.로 확인되며 쟁점토지에 대한 감정평가내용을 요약하면 아래 <표11>과 같다.

<표11> 쟁점토지에 대한 감정평가내용 요약

ㅇㅇㅇ

(9) 쟁점토지 및 인근 지역의 지적도 및 위성 사진은 아래 <그림3>과 같다.

<그림3> 쟁점토지 및 인근 지역의 지적도(쟁점토지 적색 표시) 및 위성 사진

ㅇㅇㅇ

(10) 쟁점토지 및 인근 지역의 위성사진은 아래 <그림4>와 같은데, 위에서부터 순차적으로 2014년, 2018년, 2022년 촬영사진이다.

<그림4> 연도별 쟁점토지 및 인근 지역의 위성사진

ㅇㅇㅇ

(11) 쟁점토지의 북쪽 500여m 인근에 진행 중인 도시개발사업의 개요는 아래 <표11>과 같다.

<표11> 도시개발사업 개요

□ 모현(왕산) 도시개발사업

• 위치 : OOO 일원

• 면적 : 364,232㎡

• 계획인구 : 10,500인(3,750세대)

• 사업방식 : 환지방식

• 시행자 : OOO 도시개발사업조합

□ 그간 추진사항

• 2010.09.03. : 도시개발구역지정 및 개발계획 수립

• 2011.03.30. : 사업시행자 지정

• 2011.10.07. : 구역지정(변경), 개발계획(변경) 및 실시계획인가

• 2012.09.24. : 환지계획인가

(중간 부분은 분량 때문에 줄였습니다)

처분청이 쟁점토지의 시가로 적용한 매매가액 평당 OOO원은 특수관계가 아닌 쌍방이 도로개설 등 사정을 반영하여 합의한 가액으로 쟁점토지와 함께 계약이 체결된 토지 중 일부는 상속일 이후 평당 OOO원에 매매가 이루어진 점 등을 볼 때 쟁점계약서상 평당 거래가액(OOO원)은 시가에 해당한다.

(나) 청구인이 피상속인에 대한 상속세 신고 시 제출한 상속부동산 평 가내역을 보면 아래 <표12>와 같이 경기도 용인시 OOO 소재 토지는 매매계약서상 매매가액에서 기 수령한 계약금 등을 차감한 금액으로 상속재산가액을 산정한 것으로 확인된다.

<표12> 경기도 용인시 OOO 상속재산가액 산정내역

ㅇㅇㅇ

(다) 국세청 예규에서 재산의 시가평가 시 당해 재산의 매매가액이 상증세법 제60조 제2항에 따른 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 인정되는 가액에 해당하면 같은 법 시행령 제49조의 시가로 인정되는 것(이 건의 경우 감정평가금액)을 적용하지 않는 것(과세자문기준-2023-법무-재산-0009, 2023.6.30.)이고, 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호는 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하다(대법원 2001.8.21. 선고 2000두5098 판결, 참조).

(14) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 피상속인이 D 외 1명과 체결한 쟁점계약은 특수관계자가 아닌 매도자와 매수자의 의사에 따라 이루어진 것으로서 비록 개발행위 및 건축허가 등이 지연되어 토지매매의 계약내용대로 거래가 이루어지지는 않고 있다고는 하나 쟁점토지 인근의 토지들 및 쟁점토지 중 경기도 용인시 OOO OOO 3,300㎡는 평당 OOO원에 거래되는 등 쟁점계약서상 매매금액(평당 OOO원)은 계약 체결 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것으로 볼 수 있는 점, 쟁점토지에 대한 개별공시지가가 쟁점계약의 계약일부터 상속개시일 사이에 크게 변동하지 않았던 것으로 보이고, 주위환경의 변화 등 가격변동의 특별한 사정은 나타나지 아니한 점, 청구인은 쟁점계약이 매매예약에 불과하므로 계약서상 매매가액(평당 OOO원)을 시가로 볼 수 없다고 주장하나, 청구인은 피상속인이 쟁점토지의 매수인들로부터 지급받은 계약금을 지금까지도 반환한 사실이 나타나지 않는 등 쟁점계약은 현재까지도 유효한 계약으로 볼 수 있고, 만일 이 건 상속세 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 쟁점계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된다면 「국세기본법」제45조의2에 제2항에 따라 경정청구를 할 수 있을 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 평당 OOO원으로 평가하여 상속세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점계약서상 매매대금을 쟁점토지의 시가로 보아 산정한 상속세를 납부하지 않은 데에 정당한 사유가 있다고 주장하나, 청구인은 쟁점계약에 포함된 경기도 용인시 OOO 소재 토지에 대해서는 매매예정가액에서 피상속인이 수령한 계약금 등을 차감한 금액을 상속재산가액으로 산정하였는바, 쟁점토지의 상속재산가액도 쟁점계약을 근거로 동일한 방법으로 산정할 수 있었던 것으로 보이므로 청구인 등이 상속세를 과소하게 납부한 데에 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기는 어려운 점, 납부지연가산세는 세법상의 신고기한까지 납부되지 않은 금액에 대하여 그 이자액 상당의 금융혜택을 받은 것으로 보아 이를 회수보전하기 위한 목적인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 쟁점계약서상 매매가액으로 평가하면서 납부지연가산세를 포함하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법 」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. (중략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제49조(평가의 원칙등) ①법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우 (중 략)

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (중 략)

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일 (이하 생략)

2. 제1항제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

(3) 국세기본법

제45조의2(경정 등의 청구) ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 「감사원법」에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때

2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때

3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때

4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 된 과세표준 및 세액과 연동된 다른 세목(같은 과세기간으로 한정한다)이나 연동된 다른 과세기간(같은 세목으로 한정한다)의 과세표준 또는 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 또는 세액을 초과할 때

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때

제47조의4(납부지연가산세) ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세( 「인지세법」 제8조제1항 에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납·예정신고납부·중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 "과소납부"라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 "초과환급"이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항 제1호 및 제2호의 가산세(법정납부기한의 다음 날부터 납부고지일까지의 기간에 한정한다)를 적용하지 아니한다.

6. 「상속세 및 증여세법」 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세를 신고한 자가 같은 법 제70조에 따라 법정신고기한까지 상속세 또는 증여세를 납부한 경우로서 법정신고기한 이후 대통령령으로 정하는 방법에 따라 상속재산 또는 증여재산을 평가하여 과세표준과 세액을 결정·경정한 경우

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

(4) 국세기본법 시행령

제25조의2(후발적 사유) 법