조심-2026-인-0222 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구인은 2022.2.3. OOO(이하 “종전주택”이라 한다)를 취득하였고, 2 022.2.14. 같은 시 OOO(이하 “신규주택”이라 한다)의 분양권(이하 “쟁점분양권”이라 한다)에 예비당첨되어 2022.3.25. 분양계약을 체결하고 2025.4.29. 신규주택을 취득하는 한편, 같은 날 종전주택을 양도한 후 2025년 귀속 양도소득세를 신고하면서 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하였다.

나. 이후, 청구인은 2025.8.28. 1세대 1주택 비과세 요건 미충족을 사유로 이를 배제하여 2025년 귀속 양도소득세 수정신고를 하였으나, 2025.9.24. 종전주택의 양도가 위 비과세 요건을 충족한다고 주장하며 과다 납부한 양도소득세의 환급을 요구하는 경정청구를 제기하였다.

다. 처분청은 청구인의 위 경정청구를 검토한 결과, 청구인의 종전주택 양도가 일시적 1세대 2주택 비과세 특례의 요건을 충족하지 아니한다고 보아 2025.11.14. 청구인의 경정청구를 거부하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.11.24. 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점분양권 취득시기를 분양계약일로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 소득세법( 2020.12.29. 법률 제17757호로 개정된 것)

제88조【정의】이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

10. “분양권”이란 「주택법」 등 대통령령으로 정하는 법률에 따른 주택에 대한 공급계약을 통하여 주택을 공급받는 자로 선정된 지위(해당 지위를 매매 또는 증여 등의 방법으로 취득한 것을 포함한다)를 말한다.

제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 조합원입주권 또는 분양권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만, 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 소규모재건축사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(2) 소득세법( 2020.12.29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것)

제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 「도시 및 주거환경정비법」 제74조 에 따른 관리처분계획의 인가 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조 에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위[같은 법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 소규모재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 “조합원입주권”이라 한다]를 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만, 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 소규모재건축사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 소득세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32420호로 개정된 것)

제154조【세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

1. 「민간임대주택에 관한 특별법」에 따른 민간건설임대주택이나 「공공주택 특별법」에 따른 공공건설임대주택 또는 공공매입임대주택을 취득하여 양도하는 경우로서 해당 임대주택의 임차일부터 양도일까지의 기간 중 세대전원이 거주(기획재정부령으로 정 하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그 밖에 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 거주하지 못하는 경우를 포함한다)한 기간이 5년 이상인 경우

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 이 경우 가목에 있어서는 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 그 잔존주택 및 그 부수토지를 포함하는 것으로 한다.

가. 주택 및 그 부수토지(사업인정 고시일 전에 취득한 주택 및 그 부수토지에 한한다)의 전부 또는 일부가 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 의한 협의매수·수용 및 그 밖의 법률에 의하여 수용되는 경우

3. 1년 이상 거주한 주택을 기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그 밖에 부득이한 사유로 양도하는 경우

(중간 부분은 분량 때문에 줄였습니다)

(6) 주택법

제64조【주택의 전매행위 제한 등】① 사업주체가 건설·공급하는 주택[해당 주택의 입주자로 선정된 지위(입주자로 선정되어 그 주택에 입주할 수 있는 권리·자격·지위 등을 말한다)를 포함한다. 이하 이 조 및 제101조에서 같다]으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 10년 이내의 범위에서 대통령령으로 정하는 기간이 지나기 전에는 그 주택을 전매(매매·증여나 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 모든 행위를 포함하되, 상속의 경우는 제외한다. 이하 같다)하거나 이의 전매를 알선할 수 없다. 이 경우 전매제한기간은 주택의 수급 상황 및 투기 우려 등을 고려하여 대통령령으로 지역별로 달리 정할 수 있다.(각 호 생략)

(7) 주택법 시행령

제73조【전매행위 제한기간 및 전매가 불가피한 경우】① 법 제64조 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 “대통령령으로 정하는 기간”이란 별표 3에 따른 기간을 말한다.

※ 소득세법 기본통칙

98-162…2【부동산에 관한 권리의 취득시기】부동산의 분양계약을 체결한 자가 해당 계약에 관한 모든 권리를 양도한 경우에는 그 권리에 대한 취득시기는 해당 부동산을 분양받을 수 있는 권리가 확정되는 날(아파트당첨권은 당첨일)이고 타인으로부터 그 권리를 인수받은 때에는 잔금청산일이 취득시기가 된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2022.2.3. 종전주택을 취득한 후 2022.2.14. 쟁점분양권에 예비당첨되어 2022.3.25. 분양계약을 체결하고 2025.4.29. 신규주택을 취득하는 한편, 같은 날 종전주택을 양도한 후 2025년 귀속 양도소득세를 신고하면서 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하였다가 2025.8.28. 비과세 요건 미충족을 사유로 이를 배제하여 수정신고를 하였으나, 2025.9.24. 종전주택의 양도가 위 비과세 요건을 충족한다고 보아 다시 경정청구를 제기하였고, 처분청은 청구인의 위 경정청구를 검토한 결과, 다음과 같은 사유로 청구인의 경정청구를 거부하였는바, 이 건 경정청구 처리결과 통지서상 처리 사유는 다음과 같다.

○○○

(2) 청구인은 아파트청약권은 당첨이 발표될 때 그 취득시기가 확정되고 이후 당첨을 발표한 동일주체와 분양계약을 체결하였으므로 쟁점분양권의 취득시기 를 당첨발표일( 2022.2.14.) 로 보아야 한다고 주장하며 다음과 같은 증빙자료 등을 제시하고 있다.

(가) 청구인은 신규주택 공급계약서를 제시하였는데, 동 계약서에 따르면 청구인은 2022.3.25. 시행자 B 주식회사, 시공자 A㈜ 및 위탁자 C 주식회사와 신규주택을 OOO원에 공급받기로 하는 분양계약을 체결한 것으로 나타난다 .

(나) 청구인은 다음과 같이 쟁점분양권 당첨발표문자 및 신문기사(조선일보 2021.1.8. 보도)를 제시하고 있다.

○○○

(3) 분양권 등과 관련한 개정 사항 등은 다음과 같다.

(가) 조합원입주권과 분양권 간의 과세형평 제고를 위하여 「소득세법」 제89조 및 제104조는 2020.12.29. 법률 제17757호로 개정되면서 주택수 산정 시 분양권을 포함하였는바, 그 주요 내용은 다음과 같다.

(1) 개정내용

종전

개정

▢ 조정대상지역 다주택자에 대한 양도소득세 중과세율

① (세율)

- 1세대 2주택 : 기본세율 + 10%p

- 1세대 3주택 이상 : 기본세율 + 20%p

② (주택 수 산정방법)

- 주택 및 조합원입주권 수

▢ 주택 수 산정방법

주택과 조합원입주권 포함

○ 1세대 1주택 + 조합원입주권 보유시

1세대 비과세 미적용

- 대체주택 취득을 위한 1주택ㆍ1입주권 등 예외적인 경우는 제외

▢ 중과세율 인상 및 주택 수 산정시 분양권 포함

① 중과세율 인상

- 1세대 2주택 : 기본세율 + 20%p

- 1세대 3주택 이상 : 기본세율 + 30%p

② 주택 수 산정시 분양권 포함

- 분양권 포함

▢ 분양권도 포함

○ 1세대 + 분양권 보유 시에도 1주택 비과세 미적용

- (좌 동)

(2) 적용시기 및 적용례

○ (세율 인상) 2021.6.1. 이후 양도하는 분부터 적용

(주택 수에 분양권 포함) 2021.1.1. 이후 취득한 분양권부터 적용

(나) 「소득세법 시행령」 제156조의3 은 주택, 조합원입주권, 분양권 간의 과세형평을 제고하기 위하여 2021.2.17. 대통령령 제31442호로 다음과 같이 신설되었다.

(1) 개정내용 : 일시적 1주택 1분양권에 대한 양도소득세 비과세 특례

종전

개정

▢ 1주택자가 입주권을 취득한 경우 1세대 1주택 비과세 특례(①, ②, ③ 중 어느 하나에 해당)

① 1주택자가 입주권 취득 후 3년 이내 종전주택 양도하는 경우

- 종전주택 취득 후 1년 이상 지난 후 입주권을 취득하였을 것

② 1주택자가 입주권 취득 후 3년 이내 종전주택 양도하지 못한 경우로서 다음 요건(㉠+㉡)을 모두 충족하는 경우

㉠ 신규주택 완성 후 2년 내 그 주택으로 세대전원이 이사하여 1년 이상 계속하여 거주

㉡ 신규주택 완성 전 또는 완성 후 2년 이내 종전주택 양도

③ 1주택자가 그 주택에 대한 재개발사업 등의 시행 중 거주를 위한 주택을 취득한 경우로서 다음 요건 모두 충족하는 경우

㉠ 재개발사업 등의 사업시행인가일 이후 대체주택을 취득, 1년 이상 거주할 것

㉡ 주택 완성 후 2년 이내 그 주택으로 세대 전원이 이사하여 1년 이상 거주, 대체주택 양도

▢ 1주택자의 분양권 취득

○ ①, ②의 경우에 한해 분양권 취득을 입주권 취득과 동일하게 특례 적용

* ③은 입주권만 해당

(2) 적용시기 및 적용례

○ 2021.1.1. 이후 취득하는 분양권부터 적용

(다) 이후, 「소득세법 시행령」 제156조의3 은 1세대 1주택 1분양권 비과세 특례요건의 합리화를 위하여 2022.2.15. 대통령령 제32420호로 개정되면서 ‘ 종전주택 취득 후 1년 이상이 지난 후에 분양권을 취득’하는 것을 특례요건으로 추가하였는바, 그 주요 내용은 다음과 같다 .

(1) 개정내용

종전

개정

▢ 1세대 1주택 1분양권 비과세 요건(①, ② 중 어느 하나에 해당)

① 1주택을 소유한 1세대가 분양권 취득 후 3년 이내에 종전주택을 양도하는 경우

- 종전주택 취득 후 1년 이상이 지난 후에 분양권 취득

② 1주택을 소유한 1세대가 분양권 취득 후 3년이 지나 종전주택을 양도하는 경우로서 다음 요건(㉠+㉡)을 모두 충족하는 경우

㉠ 신규주택 완성 후 2년 내 그 주 택으로 세대전원 이사 + 1년 이상 계속하여 거주

㉡ 신규주택 완성 전 또는 완성 후 2년 이내 종전주택 양도

(추가)

▢ 비과세 요건 완화

① (좌 동)

② (좌 동)

㉢ 종전주택 취득 후 1년 이상이 지난 후에 분양권 취득

(2) 적용시기 및 적용례

○ 2022.2.15. 이후 취득하는 분양권부터 적용

(라) 한편, 기획재정부는 분양권의 취득시기와 관련하여 「소득세법」 제88조 제10호 에 따른 분양권의 취득시기를 청약당첨일이라고 해석(재산세제과-85, 2022.1.14.)한 바 있다.

◦ 기획재정부 재산세제과-85(2022.1.14.)

[제목]

입주자모집공고에 따른 청약이 당첨되어 취득하는 아파트 분양권의 취득시기

[요지]

입주자 모집공고에 따른 청약이 당첨되어 분양계약한 경우 「소득세법」 제88조 제10호에 따른 분양권의 취득시기는 청약당첨일임

(마) ‘ 소득세법 기본통칙 98-162…2’는 ‘부동산의 분양계약을 체결한 자가 해당 계약에 관한 모든 권리를 양도한 경우에는 그 권리에 대한 취득시기는 해당 부동산을 분양받을 수 있는 권리가 확정되는 날(아파트당첨권은 당첨일)이고 타인으로부터 그 권리를 인수받은 때에는 잔금청산일이 취득시기가 된다’고 정하고 있다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점분양권의 취득시기를 청약당첨일로 보아야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하나, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다 할 것이다(대법원 2017.10.12. 선고 2016다212722 판결 등, 같은 뜻임).

이 건의 경우 소득세법령에서는 분양권 자체의 취득시기에 관하여 구체적 규정이 없으나, 자산의 취득시기와 관련하여 「소득세법」과 유사하게 규정하고 있는 지방세법령에서는 자산 중 하나인 분양권의 취득시기에 대하여 명시적으로 ‘분양계약일’이라고 규정하고 있는 점[ 「지방세법 시행령」 제28조의4 제1항 에서 취득세 중과 여부를 판단하기 위한 1세대의 주택 수 산정과 관련하여, ‘이 경우 조합원입주권 또는 주택분양권에 의하여 취득하는 주택의 경우에는 조합원입주권 또는 주택분양권의 취득일(분양사업자로부터 주택분양권을 취득하는 경우에는 분양계약일)을 기준으로 해당 주택의 취득 시의 세대별 주택 수를 산정한다’라고 규정하고 있다], 일반적으로 분양권의 당첨발표는 향후 분양계약을 체결할 수 있는 자가 누구인지 알리는 것에 불과하고, 그 자체로 수분양자의 법률상 지위에 변동을 가져오지 아니하며, 이후 수분양자로서는 동·호수 추첨결과가 마음에 들지 않으면 분양계약을 체결하지 않는 것도 가능하고 반대로 분양계약시기를 놓치면 분양권을 취득하지 못하게 되기도 하는바, 청약당첨일 당시에는 향후 분양계약을 체결할 수 있는 잠정적이고 추상적인 권리만 발생할 뿐 분양계약을 통하여 비로소 특정된 부동산을 취득할 권리가 구체적 으로 확정되는 것으로 보이는 점, 대 법원도 청약당첨은 청약신청인에게 청약당첨된 아파트에 대한 분양계약을 체결할 수 있는 지위를 부여한 것에 불과할 뿐, 분양계약을 체결하기 이전에는 청약당첨된 아파트의 분양권을 확정적으로 취득하였다고 보기 어렵다고 판단한 점(대법원 2026.3.12. 선고 2024두54560 판결 참조) 등에 비추어, 쟁점분양권의 취득시기를 분양계약일로 봄이 타당하다 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점분양권의 취득시기를 분양계약일로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.