조심-2025-인-3294 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구인은 2003.11.20. 아버지 a(이하 “피상속인”이라 한다)로부터 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 증여받아 소유하고 있던 중, 2018.2.10. 피상속인이 사망함에 따라 OOO(이하 “상속주택”이라 한다)를 상속받았는데, 쟁점주택 및 상속주택은 2018.5.15. 주택재건축사업 관리처분계획인가에 따라 각각 조합원입주권(쟁점주택분 조합원입주권을 이하 “쟁점조합원입주권”이라 하고, 상속주택분 조합원입주권을 이하 “상속조합원입주권”이라 한다)으로 전환되었다.

나. 청구인은 2023.7.19. 쟁점조합원입주권을 b 외 1명에게 OOO에 양도하고, 2023.9.19. 비과세를 적용하여 이에 대한 양도소득세 OOO을 신고 · 납부하였다가, 2023년 11월경 처분청으로부터 ‘상속조합원입주권을 보유한 상태에서 쟁점조합원입주권을 양도하였으므로 비과세가 적용되지 않는다’는 내용의 안내문을 받고 2023.11.10. 양도소득세 OOO을 수정신고 · 납부하였다.

다. 청구인은 2024.2.5. 처분청에 ‘쟁점조합원입주권의 양도가 「소득세법 시행령」 제155조 제2항 에 따른 1세대 1주택 비과세 특례대상에 해당하므로 수정신고․납부한 양도소득세를 환급해달라’는 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2024.12.27. 이를 거부하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.3.3. 이의신청을 거쳐, 2025.7.28. 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점조합원입주권 양도에 대해 1세대 1주택 비과세 특례를 적용할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 소득세법

제88조 [정의] 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.

9. “조합원입주권”이란 「도시 및 주거환경정비법」 제74조 에 따른 관리처분계획의 인가 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조 에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 말한다. 이 경우 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원(같은 법 제22조에 따라 주민합의체를 구성하는 경우에는 같은 법 제2조 제6호의 토지등소유자를 말한다)으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다.

제89조 [비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

4. 조합원입주권을 1개 보유한 1세대[ 「도시 및 주거환경정비법」 제74조 에 따른 관리처분계획의 인가일 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조 에 따른 사업시행계획인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 제3호 가목에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대]가 다음 각 목의 어느 하나의 요건을 충족하여 양도하는 경우 해당 조합원입주권을 양도하여 발생하는 소득. 다만, 해당 조합원입주권의 양도 당시 실지거래가액이 12억원을 초과하는 경우에는 양도소득세를 과세한다.

가. 양도일 현재 다른 주택 또는 분양권을 보유하지 아니할 것

나. 양도일 현재 1조합원입주권 외에 1주택을 보유한 경우(분양권을 보유하지 아니하는 경우로 한정한다)로서 해당 1주택을 취득한 날부터 3년 이내에 해당 조합원입주권을 양도할 것(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)

제94조 [양도소득의 범위] ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득

가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 딸린 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)

(2) 소득세법 시행령

제154조 [1세대 1주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

제155조 [1세대 1주택의 특례] ② 상속받은 주택[조합원입주권 또는 분양권을 상속받아 사업시행 완료 후 취득한 신축주택을 포함하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택{상속받은 1주택이 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재개발사업(이하 “재개발사업”이라 한다), 재건축사업(이하 “재건축사업”이라 한다) 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 소규모재건축사업, 소규모재개발사업, 가로주택정비사업, 자율주택정비사업(이하 “소규모재건축사업등”이라 한다)의 시행으로 2 이상의 주택이 된 경우를 포함한다}을 소유한 경우에는 다음 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다]과 그 밖의 주택(상속개시 당시 보유한 주택 또는 상속개시 당시 보유한 조합원입주권이나 분양권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택만 해당하며, 상속개시일부터 소급하여 2년 이내에 피상속인으로부터 증여받은 주택 또는 증여받은 조합원입주권이나 분양권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택은 제외한다. 이하 이 항에서 “일반주택”이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. < 이하 단서 및 각 호 생략 >

⑤ 1주택을 보유하는 자가 1주택을 보유하는 자와 혼인함으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우 또는 1주택을 보유하고 있는 60세 이상의 직계존속을 동거봉양하는 무주택자가 1주택을 보유하는 자와 혼인함으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우 각각 혼인한 날부터 5년 이내에 먼저 양도하는 주택은 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

제156조의2 [주택과 조합원입주권을 소유한 경우 1세대 1주택의 특례] ④ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전주택”이라 한다)을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전주택을 취득한 날부터 1년이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년이 지나 종전주택을 양도하는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 때에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 같은 항 제2호 가목 및 같은 항 제3호에 해당하는 경우에는 종전주택을 취득한 날부터 1년이 지난 후 조합원입주권을 취득하는 요건을 적용하지 않는다.

1. 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업등의 관리처분계획등에 따라 취득하는 주택이 완성된 후 3년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령이 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하여 1년 이상 계속하여 거주할 것

2. 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업등의 관리처분계획등에 따라 취득하는 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 3년 이내에 종전의 주택을 양도할 것

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점주택과 상속주택은 관리처분계획인가 이후에도 5년이 넘도록 이주 및 철거가 이루어지지 아니하여 양도일 현재에도 사실상 주거용으로 사용되고 있었다고 설명하면서, 아래 <표6>과 같은 내용과 함께 이주계획안내문, 관리비명세서, 월세계약서 및 주민등록표초본 등을 증빙자료로 각각 제출하였다.

<표6> 쟁점주택과 상속주택의 양도일 현재 실제 용도

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(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점조합원입주권의 양도에 대하여 「소득세법 시행령」 제155조 제2항에 따라 같은 영 제154조 제1항을 적용하여야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결, 같은 뜻임)인 점, 그런데 「소득세법」 제89조 제1항 은 1세대 1주택에 대한 비과세 특례(제3호)와 1세대 1조합원입주권에 대한 비과세 특례(제4호)의 내용을 구분하여 별도로 규정하고 있고, 「소득세법 시행령」 제154조 제1항은 같은 법 제89조 제1항 제3호 가목으로부터 위임을 받아 규정된 것이어서 1세대 1주택에 관한 비과세 특례규정일 뿐, 입주권 비과세와 관련한 특례규정은 아니라고 할 것(조심 2019서465, 2019.10.11. 조세심판관합동회의 등, 같은 뜻임)인 점, 「소득세법 시행령」 제155조 제2항 도 조문 제목이 “1세대 1주택의 특례”로서 같은 영 제154조 제1항을 적용하는 경우를 규정하고 있을 뿐만 아니라, 해당 규정상 일반주택의 범위에 상속개시 당시 보유한 주택이 조합원입주권으로 전환된 경우는 포함되지 않고, 쟁점조합원입주권은 사업시행 완료 이후 취득한 신축주택에도 해당하지 않는바, 결국 쟁점조합원입주권의 양도에 대하여 해당 규정을 적용하기는 어려운 점, 한편 청구인은 쟁점조합원입주권이라는 자산이 양도 당시까지 사실상 주택으로 사용되고 있었으므로 쟁점조합원입주권의 양도를 주택의 양도로 보아야 한다고도 주장하나, 「소득세법」 제88조 는 「도시 및 주거환경정비법」 제74조 에 다른 관리처분계획의 인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 조합원입주권으로 정의하여 이를 주택과 구분되는 별개의 자산으로 규정하고 있는바 사실상의 기능에 따라 그 적용을 달리하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어, 위 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.