조심-2025-구-3607 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구인은 OOO과 대구광역시 OOO(소유권보존등기 후 대구광역시 OOO로 변경되었고, 이하 “쟁점아파 트”라 한다)를 거래가액 OOO원(발코니 확장가액 OOO원 별도)에 취득하기로 하는 분양계약을 체결하였고, 2013.1.8. 쟁점아파트 분양권을 배우자 A에게 증여하기로 하는 증여계약을 체결하였 다.

나. 청구인의 배우자 A은 2013.1.16. 증여로 취득한 쟁점아파트를 2016.10.13. 모친 B에게 거래가액 OOO원에 양도(이하 “쟁점1거래”라 한다)하였고, B은 2019.1.10. 쟁점아파트를 청구인에게 거래가액 OOO원에 양도(이하 “쟁점2거래”라 하고, “쟁점1거래”와 합하여 이하 “쟁점거래”라 한다)하였으며, 청구인은 2021.1.19. 쟁점아파트를 제3자에게 거래가액 OOO원에 양도한 후, 양도차손이 발생한 것으로 하여 2021년 귀속 양도소득세를 예정신고하였다.

다. 한편, 청구인은 시모 B이 쟁점아파트를 보유하는 기간(2016.10.13.〜2019.1.10.) 동안 2015.10.2. 취득하였다가 2017.10.11. 양도한 대구광역시 OOO 소재 단독주택(이하 “OOO주택”이라 한다)을 1세대 1주택 비과세(일시적 2주택) 적용 대상으로 하여 양도소득세를 예정신고하였고, 2016.10.17. 취득하였다가 2018.11.29. 양 도한 대구광역시 OOO(이하 “OOO맨션”이라 한다)를 OOO주택과 마찬가지로 1세대 1주택 비과세(일시적 2주택) 적용 대상으로 하여 양도소득세를 예정신고하였다.

라. 처분청은 2025.3.10.부터 2025.4.19.까지 청구인과 배우자 A에 대한 양도소득세 조사를 실시하여, 쟁점거래가 특수관계자 간에 이루어진 가장매매거래에 해당한다고 보아 청구인의 OOO주택과 OOO맨션 양도에 대한 1세대 1주택 비과세 신고를 부인하였고, 청구인이 쟁점아파 트의 양도와 관련하여 신고한 2021년 귀속 양도소득세의 경우 청구인 이 시모 B으로부터 취득한 가액(OOO원)을 부인하고 취득가액을 기준시가(공동주택가격 OOO원)로 경정한 후, 2025.7.21. 청구인에게 양도소득세 2017년 귀속분 OOO원, 2018 년 귀속분 OOO원, 2021년 귀속분 OOO원 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2025.8.19. 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 특수관계자간에 이루어진 쟁점아파트의 양도거래를 가장매 매로 보아 이 건 양도소득세를 부과한 처분의 당부(주위적)

② 분양권의 증여로 아파트를 취득한 경우에도 조특법 제98조 의7 제2항 규정에 따라 일시적 2주택 비과 세 여부 판단시 해당 아파트를 주택수에서 제외할 수 있는지 여부(예비적)

나. 관련 법률

(1) 국세기본법 제14조 【실질과세】 ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한 다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 소득세법 제89조 【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

1. 파산선고에 의한 처분으로 발생하는 소득

2. 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지의 교환 또는 분합(分合)으로 발생하는 소득

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

(3) 상속세 및 증여세법 제44조 【배우자 등에게 양도한 재산의 증여추정】① 배우자 또는 직계존비속(이하 이 조에서 "배우자등"이라 한다)에게 양도한 재산은 양도자가 그 재산을 양도한 때에 그 재산의 가액을 배우자등이 증여받은 것으로 추정하여 이를 배우자등의 증여재산가액으로 한다.

② 특수관계인에게 양도한 재산을 그 특수관계인(이하 이 항 및 제4항에서 "양수자"라 한다)이 양수일부터 3년 이내에 당초 양도자의 배우자등에게 다시 양도한 경우에는 양수자가 그 재산을 양도한 당시의 재산가액을 그 배우자등이 증여받은 것으로 추정하여 이를 배우자등의 증여재산가액으로 한다. 다만, 당초 양도자 및 양수자가 부담한 「소득세법」에 따른 결정세액을 합친 금액이 양수자가 그 재산을 양도한 당시의 재산가액을 당초 그 배우자등이 증여받은 것으로 추정할 경우의 증여세액보다 큰 경우에는 그러하지 아니하다.

(4) 조세특례제한법 제98조의7 【미분양주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례】① 내국인이 2012년 9월 24일 현재 대통령령으로 정하는 미분양주택으로서 취득가액이 9억원 이하인 주택(이하 이 조에서 “미분양주택”이라 한다)을 2012년 9월 24일부터 2012년 12월 31일까지「주택법」제54조에 따라 주택을 공급하는 해당 사업주체 또는 그 밖에 대통령령으로 정하는 사업자와 최초로 매매계약(계약금을 납부한 경우에 한정한다)을 체결하거나 그 계약에 따라 취득한 경우에는 취득일부터 5년 이내에 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하고, 해당 미분양주택의 취득일부터 5년이 지난 후에 양도하는 경우에는 해당 미분양주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 공제한다. 이 경우 공제하는 금액이 과세대상소득금액을 초과하는 경우 그 초과금액은 없는 것으로 한다.

②「소득세법」제89조 제1항 제3호를 적용할 때 제1항을 적용받는 미분양주택은 해당 거주자의 소유주택으로 보지 아니한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 조사담당자가 2025년 5월 작성한 청구인 부부에 대한 양도소득세 조사종결보고서의 주요 내용은 아래 <표10>과 같다.

<표10> 조사종결보고서 주요 내용

OOO

(2) 처분청이 청구인 부부에 대한 양도소득세 조사결과에 따라 청구인의 양도소득세를 경정결의한 내역은 아래 <표11>과 같다.

<표11> 양도소득세 경정결의 내역

OOO

(3) 쟁점아파트의 쟁점1거래 시 청구인의 배우자 A 또는 모친 B과 세입자 K 간에 각각 작성(2016.9.23.)한 전세계약서와 A과 B 간에 작성(2016.9.24.)한 매매계약서의 주요 내용은 아래 <표12>와 같다.

<표12> 전세계약서 및 매매계약서

①-1 전세계약서(A, K)

OOO

①-2 전세계약서(B, K)

OOO

② 매매계약서(A, B)

OOO

(4) 쟁점아파트의 쟁점2거래 시 B 또는 청구인과 세입자 L 간에 각각 작성(2018.11.30. 및 2019.1.11.)한 전세계약서와 B과 청구인 간에 작성(2018.12.15.)한 매매계약서의 주요 내용은 아래 <표13>와 같다.

<표13> 쟁점2거래 관련 전세계약서 및 매매계약서

①-1 전세계약서(B, L)

OOO

①-2 전세계약서(청구인, L)

OOO

② 매매계약서(B, 청구인)

OOO

(5) 청구인의 시모 B이 청구인 부부에게 쟁점1거래 전에 대여한 OOO원의 이체내역은 아래 <표14>와 같다.

<표14> B의 대여금 이체 내역

OOO

(6) 쟁점2거래와 관련하여 청구인이 전세보증금 OOO원 외에 B에게 OOO원을 입금(지급)한 후 이루어진 청구인 부부와 관련자들의 주요 입출금 내역은 아래 <표15>와 같은바, 처분청 은 앞의 처분청 의견에서 제시한 논리를 근거로 청구인이 B에게 매매대금으로 지급한 금액이 반환된 것으로 추정하였다.

<표15> 쟁점2거래 완료 후 청구인과 관련자들간 입출금 내역

OOO

반면, 청구인은 위 <표15>의 거래내역 중 처분청이 매매대금의 반환으로 본 2019.6.4. 및 2019.6.5.자 G(청구인의 언니)와 배우자 H의 청구인 부부계좌 입금액(OOO원)이 그 원천은 G의 아들이자 청구인의 조카인 F이 2019.5.21. OOO은행으로부터 전세자금대출을 받아 부모인 G와 H에게 입금한 것이라고 주장하며, 그 증빙으로 대출금 상환 증명서와 대출계좌조회 내역서 등을 제출하였다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 「국세기본법」제14조 제1항에서는 ‘과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다’고 규정하였고, 제3항에서는 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다’라고 규정하고 있다.

(나) 청구인은 쟁점거래가 경제적 합리성에 따라 이루어진 독립된 거래로, 배우자 A과 시모 B 간에 이루어진 쟁점1거래의 경우 매매가액이 시가대로 지급되었고, 이후 매매대금이 반환된 사실이 없으며, 시모 B과 청구인 간에 이루어진 쟁점2거래도 실제 매매를 통해 이루어졌으므로, 처분청이 쟁점거래를 가장매매거래로 보아 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 쟁점1거래 관련 매매대금의 경우 배우자 A이 전세보증금을 제외한 OOO원에 대하여 모친 B에 대한 채무 OOO원과 상계하였다고 하면서도 쟁점1거래 이후 A이 B에게 매월 이자를 지급한 것으로 나타나 실질적으로 매매대금의 지급이 있었다고 보기 어렵고, 고령의 양수인인 B이 쟁점1거래를 하기 4개월 전에 실거주 목적의 주택을 취득한 사실이 있으며, 쟁점1거래의 대금지급 기간을 보면 통상의 거래관행과 달리 15일에 불과한 사실에서 쟁점1거래를 법적·경제적 실질에 따라 이루어진 정상적인 거래로 보기 어려운 점, 쟁점2거래 관련 매매대금의 경우 전세보증금을 제외하고 청구인이 시모 B에게 2019.1.10. 입금한 OOO원 대부분이 2019.4.12.∼2019.6.18. 기간 중 B의 계좌에서 재출금되어 청구인의 계좌로 입금된 정황이 나타나는 반면, 동 입금액이 매매대금의 반환이 아니라는 것에 대하여 합리적인 반증을 제시하지 못하고 있어 실질적으로 매매대금의 지급이 있었다고 보기 어려운 점, 쟁점1거래와 쟁점2거래를 전후하여 작성된 임대차계약서를 보면 양수인 명의로 등기가 이전되지 아니한 상황에서 양도인과 양수인이 각 임대인으로 되어 2부의 임대차계약서를 작성한 사실에서 매매거래를 가장할 목적으로 매매대금의 흐름을 위장(전세보증금을 수령)한 것으로 보이는 점 등을 고려하면, 쟁점거래는 매매형식만 취한 가장거래로 보는 것이 경험칙에 비추어 합리적이라 보이므로 이 부분 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(8) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점아파트가 조특법 제98조의7 규정에 따른 미분양주택으로서 최초 분양계약자인 청구인이 배우자에게 분양권을 증여함에 따라 특례적용이 되지 않았으나, 이후 2025.4.1. 국세청 유권해석의 변경으로 특례주택의 분양권을 취득한 자가 배우자에게 증여한 경우에도 일반주택의 비과세 여부를 판단할 때 특례주택을 주택수에서 제외하는 것으로 바뀌었으므로 2017년과 2018년에 각 양도한 OOO주택과 OOO맨션이 비과세 대상에 해당한다고 주장하나, 조특법 제98조의7 제2항에서는 1세대 1주택 비과세(일시적 2주택 포함)를 적용함에 있어 제1항에 따른 미분양주택은 해당 거주자의 소유주택으로 보지 않는다고 하고 있고, 같은 조 제1항에서는 해당 미분양주택에 대하여 거주자가「주택법」제54조에 따라 주택을 공급하는 해당 사업주체 또는 그 밖에 대통령령으로 정하는 사업자와 최초로 매매계약(계약금을 납부한 경우에 한정한다)을 체결하거나 그 계약에 따라 취득한 경우의 주택이라고 정의하였는데, 동 규정에서 이 건과 같이 배우자로부터 증여로 취득한 미분양주택은 특례주택으로 보고 있지 아니한 점, 청구인이 제시한 변경된 유권해석은 공동지분 중 일부 지분이나 단독지분 중 일부를 증여하는 것과 관련된 사례이고, 이 건의 경우 당초 계약을 한 청구인이 배우자에게 지분 전부를 증여하여 증여 이후 당초계약자인 청구인의 지분이 남아 있지 않아 위 미분양주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례 규정 상 최초 매매계약 요건을 충족하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본 법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2 호에 의하여 주문과 같이 결정한 다.