조심-2024-부-5892 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구법인 C 주식회사(이하 “청구법인 C”이라 한다)는 OOO 설립되어 OOO부품 제조업을 영위하고 있는 법인이고, 청구법인 주식회사 A(이하 “청구법인 A”이라 한다)는 OOO 설립되어 OOO부품 제조업을 영위하고 있는 법인이며, 청구인 B(C, A와 합하여 “청구인들”이라 한다)은 청구법인 A의 지배주주이다.

청구법인 C은 매출처인 D․E(이하 “쟁점고객사”라 한다)에 납품하기 위한 OOO 제품 등을 청구법인 A로부터 유상사급형태로 공급받던 중, 2021년 10월과 2022년 11월에 당초 약정한 거래단가를 일시적으로 각각 15%와 5.2% 인상하는 단가 조정(이하 “쟁점단가조정”이라 한다)을 하였다.

청구법인 C은 2019.10.1. 청구법인 A에 00광역시 OOO 공장(기계장치 포함, 이하 “F”이라 한다)을 임대하였다.

나. 처분청은 2024.4.15.～2024.8.5. 기간 동안 청구인들에 대한 세무조사를 실시한 결과, 2024.8.7. 청구법인 C이 쟁점단가조정을 통해 특수관계법인인 청구법인 A에게 이익을 분여하였다고 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 손금 OOO원을 부인(이하 “쟁점①처분”이라 한다)하는 등 2021～2022사업연도 법인세 합계 OOO원을 경정․고지하였고,

쟁점①처분과 관련하여 청구법인 A가 청구법인 C에게 용역을 고가로 공급함에 따라 그 지배주주인 청구인 B이 특정법인과의 거래를 통한 이익을 증여받은 것으로 보아 청구인 B에게「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제45조의5 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제규정을 적용하여 2021년～2022년 증여세 합계 OOO원을 결정․고지(이하 “쟁점②처분”이라 한다)하였다.

한편, 처분청은 청구법인 A가 개업 이후 F을 임차하여 청구법인 C이 F에서 수행하던 OOO 생산공정을 그대로 수행하였으므로「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제6조에 따른 창업중소기업에 대한 세액감면 대상에 해당하지 않는다고 보아 법인세 감면세액 합계 OOO원을 부인(이하 “쟁점③처분”이라 한다)하는 등 2024.8.7. 2019년～2022년 법인세 OOO원을 경정․고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2024.11.4. 심판청구를 각 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① (주위적) 청구법인 A가 청구법인 C에 외주가공용역을 제공하고 받은 대가에 대한 쟁점단가조정은 경제적 합리성을 갖춘 거래여서 부당행위계산 부인 및 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 대상에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부

② (예비적) 쟁점단가조정상 시가가 불분명하여 쟁점단가조정 전 단가가 아닌 청구법인 C과 쟁점고객사와의 거래단가를 기준으로 시가를 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

③ 청구법인 A가 청구법인 C에 외주가공용역을 현저히 높은 대가(쟁점①의 쟁점단가조정)로 제공함에 따라 청구법인 A의 지배주주인 청구인 B이 이익을 증여받은 것으로 보아 청구인 B에게 상증세법 제45조의5 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제규정을 적용하여 증여세를 과세한 처분의 당부

④ 청구법인 A가 조특법 제6조에 따른 ‘창업’을 한 것으로 보아 창업중소기업에 대한 감면을 적용할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 법인세법

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우. 다만, 법 제76조의8에 따른 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 기획재정부령으로 정하는 요건을 갖추어 용역을 제공받은 경우는 제외한다.

9. 그 밖에 제1호부터 제3호까지, 제3호의2, 제4호부터 제7호까지, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다.

제89조(시가의 범위 등) ①법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다. 다만, 주권상장법인이 발행한 주식을 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제8조의2 제2항에 따른 거래소(이하 "거래소"라 한다) 최종시세가액(거래소 휴장 중에 거래한 경우에는 그 거래일의 직전 최종시세가액)으로 하며, 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 사실상 경영권의 이전이 수반되는 경우(해당 주식이 「상속세 및 증여세법 시행령」제53조 제8항 각 호의 어느 하나에 해당하는 주식인 경우는 제외한다)에는 그 가액의 100분의 20을 가산한다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

(중간 부분은 분량 때문에 줄였습니다)

⑤ 법 제45조의5 제1항을 적용할 때 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 보는 경우는 같은 항에 따른 증여의제이익이 1억원 이상인 경우로 한정한다.

⑥ 법 제45조의5 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 해당 법인의 채무를 면제ㆍ인수 또는 변제하는 것. 다만, 해당 법인이 해산(합병 또는 분할에 의한 해산은 제외한다) 중인 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우는 제외한다.

2. 시가보다 낮은 가액으로 해당 법인에 현물출자하는 것

⑦ 법 제45조의5 제1항 제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항 제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다.

⑧ 제7항을 적용할 때 재산 또는 용역의 시가는 「법인세법 시행령」 제89조 에 따른다.

⑨ 법 제45조의5 제2항을 적용할 때 증여세 상당액은 같은 조 제1항의 증여일에 같은 항에 따른 증여의제이익을 해당 주주가 직접 증여받은 것으로 볼 때의 증여세로 하고, 법인세 상당액은 제4항 제2호의 금액에 해당 지배주주등의 주식보유비율을 곱한 금액으로 한다

제43조(증여세 과세특례) ① 하나의 증여에 대하여 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정이 둘 이상 동시에 적용되는 경우에는 그 중 이익이 가장 많게 계산되는 것 하나만을 적용한다.

② 제31조 제1항 제2호, 제35조, 제37조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2, 제41조의4, 제42조 및 제45조의5에 따른 이익을 계산할 때 그 증여일부터 소급하여 1년 이내에 동일한 거래 등이 있는 경우에는 각각의 거래 등에 따른 이익(시가와 대가의 차액을 말한다)을 해당 이익별로 합산하여 계산한다.

③ 제2항에 따른 이익의 계산방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제32조의4(이익의 계산방법) 법 제43조 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익을 계산할 때에는 해당 이익별로 합산하여 각각의 금액기준을 계산한다.

11. 법 제45조의5 제1항의 특정법인과의 거래를 통한 이익(같은 조 제2항 각 호의 거래에 따른 이익별로 구분된 이익을 말한다)

(5) 조세특례제한법(2022.12.31. 법률 제19199호로 개정되기 전의 것)

제6조(창업중소기업 등에 대한 세액감면) ① 대통령령으로 정하는 중소기업(이하 "중소기업"이라 한다) 중 2024년 12월 31일 이전에 제3항 각 호에 따른 업종으로 창업한 중소기업(이하 이 조에서 "창업중소기업"이라 한다)과 「중소기업창업 지원법」제53조 제1항에 따라 창업보육센터사업자로 지정받은 내국인(이하 이 조에서 "창업보육센터사업자"라 한다)에 대해서는 해당 사업에서 최초로 소득이 발생한 과세연도(사업 개시일부터 5년이 되는 날이 속하는 과세연도까지 해당 사업에서 소득이 발생하지 아니하는 경우에는 5년이 되는 날이 속하는 과세연도를 말한다. 이하 제6항에서 같다)와 그 다음 과세연도의 개시일부터 4년 이내에 끝나는 과세연도까지 해당 사업에서 발생한 소득에 대한 소득세 또는 법인세에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액에 상당하는 세액을 감면한다.

③ 창업중소기업과 창업벤처중소기업의 범위는 다음 각 호의 업종을 경영하는 중소기업으로 한다.

2. 제조업(제조업과 유사한 사업으로서 대통령령으로 정하는 사업을 포함한다. 이하 같다

⑩ 제1항부터 제9항까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우는 창업으로 보지 아니한다.

1. 합병ㆍ분할ㆍ현물출자 또는 사업의 양수를 통하여 종전의 사업을 승계하거나 종전의 사업에 사용되던 자산을 인수 또는 매입하여 같은 종류의 사업을 하는 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 종전의 사업에 사용되던 자산을 인수하거나 매입하여 같은 종류의 사업을 하는 경우 그 자산가액의 합계가 사업 개시 당시 토지ㆍ건물 및 기계장치 등 대통령령으로 정하는 사업용자산의 총가액에서 차지하는 비율이 100분의 50 미만으로서 대통령령으로 정하는 비율 이하인 경우

나. 사업의 일부를 분리하여 해당 기업의 임직원이 사업을 개시하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 경우

2. 거주자가 하던 사업을 법인으로 전환하여 새로운 법인을 설립하는 경우

3. 폐업 후 사업을 다시 개시하여 폐업 전의 사업과 같은 종류의 사업을 하는 경우

4. 사업을 확장하거나 다른 업종을 추가하는 경우 등 새로운 사업을 최초로 개시하는 것으로 보기 곤란한 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 처분청은 2024.4.15.～2024.6.27. 청구법인 C․A에 대한 법인세 조사를, 2024.7.17.～2024.8.5. 청구인 B에 대한 증여세 조사를 실시한 결과, 다음과 같이 결정(경정)․고지하였다.

<표> 청구법인 C에 대한 법인세 경정․고지 내역

○○○

<표> 청구법인 A에 대한 법인세 경정․고지 내역

○○○

<표> 청구인 B에 대한 증여세 결정․고지 내역

○○○

(나) 청구법인 C은 OOO 설립되어 OOO부품 제조업을 영위하고 있는 법인으로 매출처인 쟁점고객사(D․E)에 납품하기 위한 OOO 제품 등을 청구법인 A로부터 공급받고 있다.

청구법인 C은 아래 <표>와 같이 청구인 B의 부친이자 사주인 G이 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있다.

<표> 청구법인 C의 주주명부

○○○

청구법인 A는 청구법인 C의 최대주주 G의 차남 청구인 B이 자본금 OOO원을 출자(100%, 지분변동 없음)하여 OOO 설립하였고, 청구법인 C으로부터 F과 기계장치를 임차하여 사용하고 있다.

(다) 청구법인 C은 쟁점고객사에게 납품할 OOO 제품 등의 반제품을 청구법인 A에게 공급하고, 청구법인 A는 공급받은 반제품을 가공하여 청구법인 C에게 다시 납품하면 청구법인 C은 추가적인 가공 없이 쟁점고객사에게 납품하였다.

청 구법인 A는 2019년부터 2022년까지 청구법인 C으로부터 임대료 및 사급자재비 등으로 OOO원의 세금계산서를 수취하였고, 청구법인 C에 제품을 납품하고 OOO원의 세금계산서를 발급하였다.

(라) 청구법인 A는 청구법인 C에 2021년 10월과 2021년 11월에 ‘손실 보전 요청의 건’ 공문을 발송하였고, 청구인들은 쟁점단가조정을 통해 2021년 15%, 2022년 5.2%를 종전단가에서 인상하여 거래단가를 조정하였다.

1) 쟁점단가조정을 통해 인상된 거래금액은 2021년 OOO원, 2022년 OOO원 합계 OOO원이고, 청구인들이 제출한 상세 내역은 아래 <그림>과 같다.

<그림> 9차 및 11차 소급내역

○○○

2) 처분청은 종전단가를「법인세법」상 시가로 보아 조정단가와의 차이를 부당행위부인대상으로 과세하였고, 청구인들은 고객사 매출단가가 제3자간의 거래에 따른 시가에 해당하므로 이를 기준으로 부당행위부인대상을 산정하여야 한다고 예비적으로 주장하였다.

3) 청구인들은 쟁점단가조정 내역상 매출액 및 부당행위금액을 종전단가와 고객사 판매단가를 기준으로 산정한 내역을 아래 <표>와 같이 제출하였다.

<표> 종전단가와 고객사 판매단가 비교

○○○

(마) 청구법인 C․A는 쟁점단가조정과 관련하여 제출한 증빙자료의 내용은 다음과 같다.

1) 청구법인 C과 청구법인 A 간의 2019년～2022년 단가조정은 쟁점단가조정을 포함한 총 11차례에 있었다고 주장하면서 아래와 같이 조정내역을 제출하였다.

<표> 청구법인 C․A 간 단가 조정 내역

○○○

2) 청구법인 C과 청구법인 A는 쟁점단가조정이 일반적인 거래처간의 상호 협의절차를 거쳐 합리적으로 결정되었다고 주장하면서 청구법인 A 및 다른 외주가공업체와의 단가협상 공문 자료 등을 제출하였다(<별지> 기재).

청구인들은 청구법인 C과 매입처인 M 간에 2020.11.5. M의 임률 및 도장 원재료비 인상에 따른 적자손실 보상 요청에 따라 2020년 10월분 8.5% 조정 매출 차액분 OOO원을 일시금으로 지급하고, 2021.12.31. M의 임률 및 도장 원재료비 인상에 따른 적자손실 보상 요청에 따라 거래 실적 전품목 4～4.2% 단가 인상분 OOO원을 일시금으로 지급하는 취지의 내부결재 서류를 제출하였다.

3) 청구인들은 쟁점단가조정이 00 지역 근로자의 임금이 갑자기 급상승한 결과 청구법인 A의 임률이 상승하였고, 이로 인해 종전단가 적용시 적자가 발생하여 쟁점단가조정을 하였다고 주장하면서 00지역의 2022년 임금상승률 자료를 제출하였다.

<그림> 00 지역의 2022년 임금상승률

○○○

(바) 처분청은 쟁점단가조정이 경제적 합리성 없이 청구법인 C이 청구법인 A에게 이익을 분여하기 위한 거래라는 의견으로, 영업이익률 자료를 아래 <표>와 같이 제출하였다.

<표> 청구법인 C․A 재무자료

○○○

(사) 청구인들과 처분청 간에 청구인들이「법인세법」상 특수관계인에 해당하는 것에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 처분청은 쟁점②처분과 관련하여 상증세법 제45조의5 제1항에서 ‘특정법인’이 지배주주의 특수관계인과 ‘거래한 날’을 증여일로 한다고 규정하고 있는데, 그에 대해 구체적인 규정이 없어서 쟁점단가조정과 관련된 ① 세금계산서 발급일(2021년 10～12월 말, 2022년 11～12월말)과 청구법인이 당초 단가적용이 잘못되었다고 시인한 OOO 차종 A/S COVER 제품과 관련하여 당초 세금계산서 발급일(2022년 1～12월말)을 증여일로 보았다.

처분청은 청구인 B의 증여이익을 다음과 같이 산정하였다.

<그림> B의 증여이익 산정내역

○○○

(3) 쟁점③처분과 관련하여 청구법인 A가 창업중소기업 감면요건인 중소기업 요건, 업종 요건을 충족하는 것에 대해서는 청구인들과 처분청간에 이견이 없으나, 창업 요건과 관련해서 청구법인 A는 동 요건을 충족하였다는 주장인 반면, 처분청은 청구법인 A가 청구법인 C의 F과 기계장치를 그대로 승계하여 사업을 영위하였으므로 실질적인 ‘창업’에 해당하지 않는다는 의견이며, 처분청은 쟁점③처분과 관련하여 제시한 사실관계는 아래와 같다.

(가) 청구법인 A는 2019.10.1. 청구법인 C의 사주 G의 차남 청구인 B이