조심-2024-부-4501 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구법인은 1968년 9월에 설립되어 OOO 관련 제품을 생산‧판매하는 법인으로, 청구법인이 생산하는 OOO 등의 판매 및 렌탈사업을 전문적으로 영위하기 위한 목적으로 2013년에 AA 주식회사(“쟁점피합병법인”이라 한다)를 설립하고, 2013년부터 2017년까지 출자 및 유상증자를 통해 쟁점피합병법인의 발행주식 전부를 OOO원에 취득하였다.

나. 청구법인은 2018.9.1. 쟁점피합병법인을 (무증자)흡수합병하고, 자본잠식(자본총액 OOO원) 상태인 쟁점피합병법인의 주식 취득가액(OOO원)을 합병등기일이 속하는 사업연도에 청구법인의 손금에 산입하여야 한다는 취지로 2024.3.28. 처분청에 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2024.5.29. 경정청구 거부통지를 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.7.25. 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

모회사인 청구법인이 자본잠식상태인 완전자회사를 흡수합병하는 경우, 소멸한 완전자회사의 주식 취득가액을 청구법인의 손금에 산입할 수 있는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실들이 확인된다.

(가) 청구법인은 2024.3.28. 처분청에 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2024.5.29. 아래 <표4>와 같이 경정청구 거부통지를 한 것으로 확인된다.

<표4> 처분청의 경정청구 처리결과 통지서(주요내용 발췌)

○○○

(나) 청구법인은 쟁점피합병법인을 흡수합병하면서, 아래 <표5>와 같이 공시한 것으로 나타난다.

<표5> 공시내역 요약

○○○

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점피합병법인을 흡수합병하여 청구법인이 보유하고 있던 쟁점피합병법인 주식은 대체되는 자산 없이 소멸되었는바, 이는 청구법인의 순자산을 감소시키는 거래에 해당하므로, 청구법인의 쟁점피합병법인 주식 취득가액(OOO원)은 합병등기일이 속하는 사업연도에 청구법인의 손금에 산입하여야 한다고 주장하나,

합병법인이 합병 전 피합병법인의 주식을 보유하고 있다가 합병을 하면서 피합병법인 주식을 전부 소각한 경우에 그 소각으로 인한 손익은 합병차손익에 포함된 자본거래라고 봄이 상당한바(서울고등법원 2012.2.3. 선고 2010누43466 판결, 같은 뜻임), 청구법인(모회사)과 쟁점피합병법인(자회사) 간의 무증자합병은 합병 후 신주(자기주식)를 할당하여 보유하다가 소각한 자본거래의 경우와 그 실질이 동일해 보이는 점, 「법인세법」 제17조 에서도 합병으로 인하여 자본에 변동이 생기는 사항에 대해서는 자본거래로 규정하고 있는 점 등에 비추어, 모회사인 청구법인이 청구법인과 쟁점피합병법인의 합병비율을 1:0으로 하여 쟁점피합병법인의 주식에 대하여 신주를 발행하지 않는 방식으로 쟁점피합병법인을 흡수합병함으로써 쟁점피합병법인 주식은 대체되는 자산 없이 소멸되었다 하더라도, 이는 자본거래에 해당하여 피합병법인 주식 취득가액을 손금에 산입할 수 없는 것으로 판단되므로, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 법인세법

제17조(자본거래로 인한 수익의 익금불산입) ① 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.

5. 합병차익 : 「상법」 제174조 에 따른 합병의 경우로서 소멸된 회사로부터 승계한 재산의 가액이 그 회사로부터 승계한 채무액, 그 회사의 주주에게 지급한 금액과 합병 후 존속하는 회사의 자본금증가액 또는 합병에 따라 설립된 회사의 자본금을 초과한 경우의 그 초과금액. 소멸된 회사로부터 승계한 재산가액이 그 회사로부터 승계한 채무액, 그 회사의 주주에게 지급한 금액과 주식가액을 초과하는 경우로서 이 법에서 익금으로 규정한 금액은 제외한다.

제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

(2) 법인세법 시행령

제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

3. 합병‧분할 또는 현물출자에 따라 취득한 자산의 경우 다음 각 목의 구분에 따른 금액

가. 적격합병 또는 적격분할의 경우 : 제80조의4 제1항 또는 제82조의4 제1항에 따른 장부가액

나. 그 밖의 경우 ： 해당 자산의 시가

5. 합병 또는 분할(물적분할은 제외한다)에 따라 취득한 주식등 : 종전의 장부가액에 법 제16조 제1항 제5호 또는 제6호의 금액 및 제11조 제8호의 금액을 더한 금액에서 법 제16조 제2항 제1호에 따른 합병대가 또는 같은 항 제2호에 따른 분할대가 중 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액을 뺀 금액

③ 제2항을 적용할 때 취득가액에는 다음 각 호의 금액을 포함하는 것으로 한다.

1. 법 제15조 제2항 제1호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

2. 법 제28조 제1항 제3호 및 같은 조 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액

3. 유형자산의 취득과 함께 국ㆍ공채를 매입하는 경우 기업회계기준에 따라 그 국ㆍ공채의 매입가액과 현재가치의 차액을 해당 유형자산의 취득가액으로 계상한 금액

⑤ 법인이 보유하는 자산에 대하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생한 경우의 취득가액은 다음과 같다.

1. 법 제42조 제1항 각호 및 제3항의 규정에 의한 평가가 있는 경우에는 그 평가액

2. 제31조 제2항의 규정에 의한 자본적 지출이 있는 경우에는 그 금액을 가산한 금액

3. 합병 또는 분할합병(제2항 제5호에 해당하는 경우는 제외한다)으로 받은 제11조 제8호에 따른 이익이 있는 경우에는 그 이익을 가산한 금액

(3) 상법

(가) 2011.4.14. 법률 제10600호로 개정되기 전의 것

제523조(흡수합병의 합병계약서) 합병할 회사의 일방이 합병후 존속하는 경우에는 합병계약서에 다음의 사항을 기재하여야 한다.

1. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 그 발행할 주식의 총수를 증가하는 때에는 그 증가할 주식의 총수, 종류와 수

2. 존속하는 회사의 증가할 자본과 준비금의 총액

3. 존속하는 회사가 합병당시에 발행하는 신주의 총수, 종류와 수 및 합병으로 인하여 소멸하는 회사의 주주에 대한 신주의 배정에 관한 사항

4. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 소멸하는 회사의 주주에게 지급할 금액을 정한 때에는 그 규정

5. 각회사에서 합병의 승인결의를 할 사원 또는 주주의 총회의 기일

6. 합병을 할 날

7. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 정관을 변경하기로 정한 때에는 그 규정

8. 각 회사가 합병으로 인하여 이익의 배당 또는 제462조의3제1항의 규정에 의하여 금전으로 이익배당을 할 때에는 그 한도액

9. 합병으로 인하여 존속하는 회사에 취임할 이사와 감사 또는 감사위원회의 위원을 정한 때에는 그 성명 및 주민등록번호

(나) 2011.4.14. 법률 제10600호로 개정된 것

제523조(흡수합병의 합병계약서) 합병할 회사의 일방이 합병 후 존속하는 경우에는 합병계약서에 다음의 사항을 적어야 한다.

1. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 그 발행할 주식의 총수를 증가하는 때에는 그 증가할 주식의 총수, 종류와 수

2. 존속하는 회사의 증가할 자본금과 준비금의 총액

3. 존속하는 회사가 합병당시에 발행하는 신주의 총수, 종류와 수 및 합병으로 인하여 소멸하는 회사의 주주에 대한 신주의 배정에 관한 사항

4. 존속하는 회사가 합병으로 소멸하는 회사의 주주에게 제3호에도 불구하고 그 대가의 전부 또는 일부로서 금전이나 그 밖의 재산을 제공하는 경우에는 그 내용 및 배정에 관한 사항

5. 각 회사에서 합병의 승인결의를 할 사원 또는 주주의 총회의 기일

6. 합병을 할 날

7. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 정관을 변경하기로 정한 때에는 그 규정

8. 각 회사가 합병으로 이익배당을 할 때에는 그 한도액

9. 합병으로 인하여 존속하는 회사에 취임할 이사와 감사 또는 감사위원회의 위원을 정한 때에는 그 성명 및 주민등록번호

(다) 2015.12.1. 법률 제13523호로 개정된 것

제523조(흡수합병의 합병계약서) 합병할 회사의 일방이 합병 후 존속하는 경우에는 합병계약서에 다음의 사항을 적어야 한다.

1. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 그 발행할 주식의 총수를 증가하는 때에는 그 증가할 주식의 총수, 종류와 수

2. 존속하는 회사의 자본금 또는 준비금이 증가하는 경우에는 증가할 자본금 또는 준비금에 관한 사항

3. 존속하는 회사가 합병을 하면서 신주를 발행하거나 자기주식을 이전하는 경우에는 발행하는 신주 또는 이전하는 자기주식의 총수, 종류와 수 및 합병으로 인하여 소멸하는 회사의 주주에 대한 신주의 배정 또는 자기주식의 이전에 관한 사항

4. 존속하는 회사가 합병으로 소멸하는 회사의 주주에게 제3호에도 불구하고 그 대가의 전부 또는 일부로서 금전이나 그 밖의 재산을 제공하는 경우에는 그 내용 및 배정에 관한 사항

5. 각 회사에서 합병의 승인결의를 할 사원 또는 주주의 총회의 기일

6. 합병을 할 날

7. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 정관을 변경하기로 정한 때에는 그 규정

8. 각 회사가 합병으로 이익배당을 할 때에는 그 한도액

9. 합병으로 인하여 존속하는 회사에 취임할 이사와 감사 또는 감사위원회의 위원을 정한 때에는 그 성명 및 주민등록번호