조심-2025-전-3690 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구법인은 1995.3.15. 설립되어 충청북도 청주시 서원구 OOO을 본점소재지로 하여 건설업을 영위하는 법인으로, 2017～2018년 기간 중에 충청북도 청주시 서원구 OOO 소재 다세대주택 30세대 중 16세대(OOO)를 취득하였고, 2018년 귀속 종합부동산세 신고 시 이 중 12세대(OOO, 이하 “쟁점주택”이라 한다)를 ‘주택시공자의 대물변제 미분양주택’으로 보아 종합부동산세 합산배제 신고하였다.

나. 처분청은 국세청의 ‘2024년 종합부동산세 합산배제 및 과세특례 종합점검 계획’에 따라 청구법인이 2018년도에 종합부동산세 신고한 합산배제 주택 적용 요건을 검토한 결과, 쟁점주택은 종합부동산세 합산배제 요건을 충족하지 아니한 것으로 보아 2025.1.8. 청구법인에게 아래 <표>와 같이 2020년～2023년 귀속 종합부동산세 합계 OOO원 및 농어촌특별세 합계 OOO원 총합계 OOO원을 각각 결정․고지하였다.

<표> 종합부동산세 등 부과내역

(단위 : 원)

○○○

다. 청구법인은 이에 불복하여 2025.3.17. 이의신청을 거쳐 2025.8.22. 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점주택이 종합부동산세 합산배제 대상인 ‘주택의 시공자가 공사대금으로 받은 미분양주택’에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 1995.3.15. 설립되어 충청북도 청주시 서원구 OOO을 본점소재지로 하여 건설업(산업설비공사, 플랜트건설판매 등)을 영위하고 있는 법인사업자로, 2017～2018년 기간 중에 충청북도 청주시 서원구 OOO에 소재한 다세대주택 총 30세대 중 16세대(OOO)를 취득하였는바, 2018년 귀속 종합부동산세 신고시 3세대(OOO)는 합산과세대상으로, 쟁점주택 12세대(OOO)는 합산배제대상으로 신고하였고, 1세대(OOO)는 2018.3.12. 양도한 것으로 나타난다.

<표> 청구법인의 주택 취득내역 및 종합부동산세 신고내역

○○○

(2) 청구법인은 쟁점주택 중 OOO의 경우 건축주로부터 하도급이 아닌 원도급자의 지위에서 신축(확장)공사용역을 제공하였다고 주장하고 있는바, 이와 관련하여 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) OOO 사업자 기본사항

○○○

(나) 청구법인과 OOO 건축주 a 간에 2015.7.10. 작성한 공사도급계약서, 2018.5.15.자 대물변제 합의서 및 분양계약서 등의 주요내용은 다음과 같다.

1) ‘공사도급계약서’(2015.7.10.)에서 도급인은 a(건축주), 수급인은 청구법인, 공사금액은 OOO원으로 기재되어 있다.

○○○

2) ‘대물변제 합의서’(2018.5.15.)에 의하면, 도급인 a은 청구법인에 대한 공사대금 미지급금을 OOO 2세대의 분양대금 계약금으로 대물변제할 것을 합의한다고 기재되어 있다.

○○○

3) ‘분양계약서’(2018.5.15.)에는 청구법인이 OOO의 B 차입금 OOO원(세대당)을 2018.5.31. 상환한다는 내용이 기재되어 있다.

○○○

(다) 국세통합전산자료 조회결과, a(OOO)은 청구법인에게 OOO 2세대에 대한 건물분 공급가액 OOO원 상당의 세금계산서 2매와 토지분 OOO원 상당의 계산서 2매를 발급한 것으로 나타난다(작성일자 : 2018.5.15.).

(단위 : 원)

○○○

(라) 청구법인이 OOO 신축확장공사와 관련하여 제출한 거래처 원장(계정과목 : 공사미수금, 거래처 : OOO)의 내용은 다음과 같다.

○○○

(마) 청구법인이 제출한 OOO와의 거래처 원장(외상매입금)의 내용은 다음과 같은바, 청구법인은 OOO 소유권을 이전받으며 외상매입금으로 계상하였고 이를 공사미수금과 상계한 것으로 기재되어 있다.

○○○

(바) 처분청이 청주시 서원구청장으로부터 회신받은 공문(서원구 건축과-OOO)에 따르면, OOO 및 OOO 신축공사의 시공자는 A(대표자 b)로 나타난다.

(사) OOO의 등기사항 조회결과, 건축주 a은 2016.11.22. 소유권보존 등기하였고, 2018.5.31. ‘매매’를 등기원인으로 하여 청구법인에게 소유권 이전한 것으로 나타난다.

(아) 집합건축물대장에 의하면, OOO는 총 6세대(지상 4층 및 옥탑층), 건축주는 a, 건축허가일은 2014.12.8. 착공일은 2016.1.8., 사용승인일은 2016.11.3.로 나타난다.

(3) 청구법인은 쟁점주택 중 OOO의 경우 시공사(A 주식회사)로부터 하도급을 받아 공사용역을 제공하였다고 주장하고 있는바, 이와 관련하여 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) OOO 사업자 기본사항

○○○

(나) 청구법인은 OOO 신축공사와 관련으로 A(주)과 작성한 5건의 하도급공사(변경)계약서을 제출하였다.

(단위 : 백만원)

○○○

(다) A(주)는 2015.4.20.부터 현재까지 사무·상업용 및 공공기관용 건물건설업을 영위하고 있는 계속 법인사업자이고, 대표자 및 상호변경 이력은 아래와 같다.

○○○

(라) 청구법인과 A(주)은 2016.8.24. ‘하도급건설공사대금 대물변제 계약서’를 다음과 같이 작성하였다.

○○○

(마) OOO 대표 c과 A(주) 간에 작성한 공동사업표준협약서에 의하면, 토지매입은 c이, 나머지 비용과 행정절차는 A(주)가 부담하는 것으로 기재되어 있다.

○○○

(바) 청구법인은 관련 공사용역을 제공하고 A(주)에게 합계 OOO원 상당의 전자계산서 20매를 발행하였다.

○○○

(사) 청구법인이 제출한 OOO 신축공사와 관련한 A(주)과의 공사미수금 거래처원장은 다음과 같다.

○○○

(아) 청구법인이 제출한 A(주) 및 OOO와의 거래처 원장(외상매입금)은 다음과 같은바, 청구법인은 OOO의 소유권을 이전받으면서 외상매입금으로 계상하였고 이를 공사미수금과 상계한 것으로 나타난다.

○○○

(자) OOO의 등기사항 조회결과, A(주)과 건축주 c이 각 1/2의 지분으로 2017.9.6. 소유권보존 등기하였고 이후 ‘매매’를 등기원인으로 하여 청구법인에게 소유권 이전된 것으로 나타난다.

○○○

(차) 집합건축물대장에 의하면, OOO는 총 3개동/24세대(각 지상 4층 및 옥탑층), 건축주는 c, 건축허가일은 2016.7.13. 착공일은 2016.8.29., 사용승인일은 2017.8.18.로 나타난다.

(4) 「종합부동산세법 시행령」 제4조 , 같은 법 시행규칙 제4조의 법령 제ㆍ개정연혁 및 2008년 세제개편안 문답자료에는 다음과 같은 내용이 나타난다.

<표> 「종합부동산세법 시행령」제4조 등의 제ㆍ개정연혁

연혁 | 내용 | 법령 및 개정내용 | 2005년 | 제정 | 합산배제 | 미분양 주택의 | 범위

주택법 규정에 의한 사업계획승인을 얻은 자 또는 건축법 규정에 의한 허가를 받은 자가 건축하여 소유하는 미분양주택으로서, 2005년 1월 1일 이후 에 주택분 재산세 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 3년이 경과하지 아니한 주택

2009년 | 개정 | 미 분양 주택 | 비과세 대상 확대 | 및 기간 연장 | ㅇ 대상주택

- 종전 : 주택신축판매업자(시행사) 건축하여 소유하는 미분양주택

- 개정 : 주택건설업자(시공사)가 주택신축판매업자 (시행사)로부터 미분양주택을 대물변제로 취득하는 경우 추가

ㅇ 비과세기간 연장

- 종전 : 3년

- 개정 : 5년(대물변제주택의 경우 주택신축판매업자의 보유기간 제외)

2014년

개정

(중간 부분은 분량 때문에 줄였습니다)

ㅇ 그 5년의 기간중 대물변제에 따라 미분양 주택의 소유권이 주택신축판매업자에서 시공사로 이전된 경우

- 시공사는 5년의 기간중 주택신축판매업자가 적용받은 비과세기간을 제외한 잔여기간 동안 비과세 적용 (중략)

③ 개정규정의 적용시기는?

□ 개정규정의 적용시기는 2009.6.1. 납세의무 성립분부터 적용

□ 개정규정이 시행되기 이전에 이미 대물변제받아 보유하고 있는 주택에 대해서는

ㅇ 2009년분 종부세부터 그 주택신축판매업자가 취득한 연도의 납세의무 성립일로부터 5년 이내에 납세의무가 성립하는 연도분 종부세까지 비과세 적용

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점주택이 「종합부동산세법 시행령」 제4조 제1항 제5호 에 따른 ‘주택의 시공자가 주택건설사업자(주택사업계획 승인을 얻거나 건축허가를 받은 자)로부터 공사대금으로 받은 미분양주택’에 해당하지 아니한다는 의견이나,

「종합부동산세법 시행령」 제4조 제1항 제5호 의 ‘주택 시공자’의 범위를 반드시 도급자로 한정한다고 보기도 어렵고, 「건설산업기본법」 제2조 제13호 에서는 건설공사 시공자에 해당하는 ‘수급인’에 하도급 건설사업자도 포함하도록 규정하고 있는바, 쟁점주택 중 OOO의 경우 청구법인은 도급인으로서 건축주(a)로부터 직접 도급을 받아 주택신축(확장)공사용역을 제공하였고, OOO의 경우 원도급자인 A(주)로부터 하도급을 받아 공사용역을 제공한 것으로 확인되므로 청구법인을 사실상 쟁점주택의 시공자로 볼 수 있는 점, 특히 OOO 신축공사의 경우 건축주(c)와 도급인(A)이 공동사업(분담수행)방식으로 시행한 후 해당 주택의 지분 50%씩을 각각 소유한 것으로 나타나므로 위 도급인을 해당 공사의 시행자로도 볼 수 있어 보이는 점, 건설대금 대물변제 합의서 및 공사(하)도급계약서, 법인장부 등 관련자료에 따르면, 청구법인은 건축허가를 받은 건축주 또는 도급자로부터 발생된 공사미수금과 상계하는 방식으로 쟁점주택을 취득한 것으로 나타나는 점, 설령 등기부상 매매 취득으로 기재되어 있다 하더라도 쟁점주택은 사실상 청구법인이 미회수 공사대금의 채권자로서 건축주 등으로부터 변제받은 주택으로, 이는 공사대금으로 받은 미분양주택에 대하여 해당 주택의 시공자에게도 주택건설사업자(주택신축판매업자)에 준하여 종합부동산세 비과세를 허용하려는 입법취지에도 부합하는 점 등에 비추어 쟁점주택을 「종합부동산세법 시행령」 제4조 제1항 제5호 에 따른 종합부동산세 합산배제 대상으로 보는 것이 타당하다고 판단된다.

다만, 「종합부동산세법 시행령」제4조 제1항 제5호 괄호인 ‘해당 주택을 공사대금으로 받은 날 이후 해당 주택의 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립한 날부터 5년이 경과하지 아니한 주택만 해당한다’고 규정하고 있는바, 2023년 귀속 종합부동산세 부과처분의 경우 쟁점주택의 최초 재산세 납세의무성립일인 2018.6.1.로부터 5년(합산배제 대상기간 : 2018.6.1.～2023.5.31.)이 경과하였으므로 2023년 귀속분(과세기준일 2023.6.1.)부터는 쟁점주택을 종합부동산세 합산배제 대상에 해당하지 아니한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부이유 있으므로「국세기본법」제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령 등

(1) 종합부동산세법

제3조(과세기준일) 종합부동산세의 과세기준일은 「지방세법」제114조에 다른 재산세의 과세기준일로 한다.

제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.

1.「민간임대주택에 관한 특별법」에 따른 민간임대주택, 「공공주택 특별법」에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택

2. 제1호의 주택외에 종업원의 주거에 제공하기 위한 기숙사 및 사원용 주택, 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택, 가정어린이집용 주택, 「수도권정비계획법」 제2조 제1호 에 따른 수도권 외 지역에 소재하는 1주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 주택. 이 경우 수도권 외 지역에 소재하는 1주택의 경우에는 2009년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중 납세의무가 성립하는 분에 한정한다.

(2) 종합부동산세법 시행령

제4조(합산배제 사원용주택등) ① 법 제8조 제2항 제2호 전단에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 "합산배제 사원용주택등"이라 한다)을 말한다.

3. 과세기준일 현재 사업자등록을 한 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 자가 건축하여 소유하는 주택으로서 기획재정부령이 정하는 미분양 주택

가.「주택법」제15조에 따른 사업계획승인을 얻은 자

나.「건축법」제11조에 따른 허가를 받은 자

5. 주택의 시공자가 제3호 가목 또는 나목의 자로부터 해당 주택의 공사대금으로 받은 제3호에 따른 미분양 주택(해당 주택을 공사대금으로 받은 날 이후 해당 주택의 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립한 날부터 5년이 경과하지 아니한 주택만 해당한다). 다만, 제3호 나목의 자로부터 받은 주택으로서 「주택법」 제54조 에 따라 공급하지 아니한 주택인 경우에는 자기 또는 임대계약 등 권원을 불문하고 타인이 거주한 기간이 1년 이상인 주택은 제외한다.

(3) 종합부동산세법 시행규칙

제4조(합산배제 미분양 주택의 범위) 영 제4조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 "기획재정부령이 정하는 미분양 주택"이란 주택을 신축하여 판매하는 자가 소유한 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 미분양 주택을 말한다.

1. 「주택법」 제15조 에 따른 사업계획승인을 얻은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 아니한 주택

2. 「건축법」 제11조 에 따른 허가를 받은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 아니한 주택. 다만, 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택은 제외한다.

가. 「주택법」 제54조 에 따라 공급하지 아니한 주택

나. 자기 또는 임대계약 등 권원(權原)을 불문하고 타인이 거주한 기간이 1년 이상인 주택

(4) 하도급거래 공정화에 관한 법률

제17조(부당한 대물변제의 금지) ① 원사업자는 하도급대금을 물품으로 지급하여서는 아니 된다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 원사업자가 발행한 어음 또는 수표가 부도로 되거나 은행과의 당좌거래가 정지 또는 금지된 경우

2. 원사업자에 대한 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 파산신청, 회생절차개시 또는 간이회생절차개시의 신청이 있은 경우

3. 그 밖에 원사업자가 하도급대금을 물품으로 지급할 수밖에 없다고 인정되는 대통령령으로 정하는 사유가 발생하고, 수급사업자의 요청이 있는 경우

※ 2017.4.18. 법률 제14814호로 개정(시행 2017.10.19.)되기 전의 것

제17조(부당한 대물변제의 금지) ① 원사업자는 수급사업자의 의사에 반하여 하도급대금을 물품으로 지급하여서는 아니 된다.

(5) 하도급거래 공정화에 관한 법률 시행령

제9조의4(대물변제 인정사유) 법 제17조 제1항 제3호에서 "그 밖에 원사업자가 하도급대금을 물품으로 지급할 수밖에 없다고 인정되는 대통령령으로 정하는 사유"란 「기업구조조정 촉진법」에 따라 금융채권자협의회가 원사업자에 대하여 공동관리절차 개시의 의결을 하고 그 절차가 진행중인 경우를 말한다.

(6) 건설산업기본법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. "건설공사"란 토목공사, 건축공사, 산업설비공사, 조경공사, 환경시설공사, 그 밖에 명칭과 관계없이 시설물을 설치ㆍ유지ㆍ보수하는공사(시설물을 설치하기 위한 부지조성공사를 포함한다) 및 기계설비나 그 밖의 구조물의 설치 및 해체공사 등을 말한다. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 공사는 포함하지 아니한다.

가. 「전기공사업법」에 따른 전기공사

나. 「정보통신공사업법」에 따른 정보통신공사

다. 「소방시설공사업법」에 따른 소방시설공사

라. 「국가유산수리 등에 관한 법률」에 따른 국가유산 수리공사

7. "건설사업자"란 이 법 또는 다른 법률에 따라 등록 등을 하고 건설업을 하는 자를 말한다.

10. "발주자"란 건설공사를 건설사업자에게 도급하는 자를 말한다. 다만, 수급인으로서 도급받은 건설공사를 하도급하는 자는 제외한다.

11. "도급"이란 원도급, 하도급, 위탁 등 명칭과 관계없이 건설공사를 완성할 것을 약정하고, 상대방이 그 공사의 결과에 대하여 대가를 지급할 것을 약정하는 계약을 말한다.

12. "하도급"이란 도급받은 건설공사의 전부 또는 일부를 다시 도급하기 위하여 수급인이 제3자와 체결하는 계약을 말한다.

13. "수급인"이란 발주자로부터 건설공사를 도급받은 건설사업자를 말하고, 하도급의 경우 하도급하는 건설사업자를 포함한다.

14. "하수급인"이란 수급인으로부터 건설공사를 하도급받은 자를 말한다.