조심-2025-서-0603 조세심판원 결정

1. 처분개요

가. 청구법인은 서울특별시 OOO 일대에서 공동주택 신축사업을 추진할 목적으로 설립된 지역주택조합이고, 2019.11.27. 「주택법」제11조에 따라 서울특별시 OOO구청장으로부터 주택조합 설립인가를 받았으며, 조합원들로부터 수탁받은 분담금으로 위 사업부지 내 토지와 주택(이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 소유권을 취득한 후, 조합원을 위탁자 및 수익자로 하고, 청구법인을 수탁자로 하는 신탁재산처분에 의한 신탁등기를 하였다.

나. 처분청은 청구법인을 쟁점부동산에 대한 종합부동산세 납세의무자로 보아 청구법인에게 아래 <표1>과 같이 2019년∼2022년 귀속 종합부동산세 및 농어촌특별세를 결정·고지하였다.

<표1> 청구법인에 대한 종합부동산세 결정·고지내역

○○○

다. 청구법인은 2023.11.2. 2019년∼2022년 귀속 종합부동산세 과세표준은 청구법인이 보유한 모든 주택이나 토지의 종합부동산세 과세표준을 합산할 것이 아니라, 조합원별(위탁자별)로 구분한 과세표준에서 각각 일정한 과세기준금액(주택 6억원, 토지 80억원)을 공제한 후, 이를 합산하는 방법으로 산정하여야 한다는 취지로 위 <표1>의 종합부동산세 등을 환급해 달라는 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2024.5.3. 2019년∼2020년 귀속 종합부동산세 등에 대해서는 결정취소를 하였으나, 2021년∼2022년 귀속 종합부동산세 등은 2020.12.29. 개정된 「지방세법」 및 「종합부동산세법」에서 청구법인을 납세의무자로 보도록 규정하고 있다는 사유 등으로 이를 거부하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.7.26. 이의신청을 거쳐, 2024.12.28 . 심판청구를 제기하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 종합부동산세 과세표준을 위탁자별(조합원별)로 구분하여 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

② (예비적 청구) 별도합산토지로 분류된 쟁점토지가 분리과세대상에 해당한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 지역주택조합 설립인가 등에 관한 내용은 다음과 같다.

(가) 청구법인은 서울특별시 OOO 일대에서 공동주택 신축사업을 추진할 목적으로 설립된 지역주택조합이고, 2019.11.27. 「주택법」제11조에 따라 서울특별시 OOO구청장으로부터 주택조합 설립인가를 받았으며, 2021.10.21. 사업계획 승인이 고시되었다 .

(나) 청구법인의 2021년 및 2023년 귀속 조합원수는 <표2>와 같고, 조합원 변경시 각 변경인가필증을 교부받은 것으로 확인된다.

<표2> 청구법인의 조합원 수

○○○

(2) 청구법인의 조합규약 및 신탁등기에 관한 내용은 아래와 같다.

(가) 청구법인의 조합규약의 일부내용은 아래와 같다.

<조합규약>

○○○

(나) 청구법인은 조합원들로부터 수탁받은 분담금으로 위 사업부지 내 쟁점부동산의 소유권을 취득한 후, 조합원을 위탁자 및 수익자로 하는 신탁재산처분에 의한 신탁등기를 하였다.

<쟁점부동산 등기부등본 예시>

○○○

<신탁원부의 예시>

○○○

(3) 납세의무자와 관련된 「지방세법」 및 「종합부동산세법」 규정의 개정 연혁은 아래와 같다.

(가) 「지방세법」상 재산세 납세의무자와 관련된 규정의 개정 연혁은 아래 <표3>과 같고, 2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 「지방세법」은 제107조 제1항 제3호를 신설하여, 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우에는 수탁자가 재산세 납세의무자라고 규정하였으나 2020.12.29. 법률 17769호로 개정된 「지방세법」은 다시 위 조항을 삭제하고 제2항 제5호를 신설하여 위탁자를 납세의무자로 규정하였으며, 「종합부동산세법」 역시 같은 취지로 개정되었다.

<표3> 「지방세법」상 재산세 납세의무자 관련 규정개정 연혁

제183조 [납세의무자]

[제7843호, 2005.12.31.]

제107조 [납세의무자]

[제11617호, 2013.1.1.]

제107조 [납세의무자]

[제12153호, 2014.1.1.]

제107조 [납세의무자]

[제17769호, 2020.12.29.]

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. (단서 생략)

② 제1항의 규정에 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

5. 「신탁법」에 의하여 수탁자명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자. 이 경우 수탁자는 제37조의 규정에 의한 납세관리인으로 본다.

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. (단서 생략)

② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

5. 「신탁법」에 따라 수탁자명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자(다만, 「주택법」 제2조제11호 에 따른 지역주택조합ㆍ직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합ㆍ직장주택조합). 이 경우 수탁자(지역주택조합ㆍ직장주택조합의 경우에는 조합원)는 「지방세기본법」 제135조 에 따른 납세관리인으로 본다.

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

3. 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. (단서 생략)

② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

5. 「신탁법」 제2조 에 따른 수탁자(이하 이 장에서 "수탁자"라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자( 「주택법」 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말하며, 이하 이 장에서 "위탁자"라 한다). 이 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 본다.

<표4> 2020.12.29. 「종합부동산세법」의 개정 전·후 내용

제7조 [납세의무자][제17478호, 2020.8.18.]

제7조 [납세의무자][제17760호, 2020.12.29.]

제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

제7조(납세의무자) ① 좌동

<제2항 신설>

(중간 부분은 분량 때문에 줄였습니다)

□ 수탁자에 대한 물적 납세의무

ㅇ 위탁자가 종부세 체납 시, 신탁재산에 한하여 수탁자에 대한 체납 허용

(2) 개정이유

ㅇ 신탁을 활용한 종합부동산세 회피 방지

(3) 적용시기

ㅇ 2021년 종합부동산세를 과세하는 분부터 적용

(4) 별도합산과세대상토지와 관련하여 제출된 자료는 아래와 같다.

(가) 청구법인이 제출한 납세고지서에 따르면 2021년 및 2022년 종합부동산세 과세표준 및 세액의 내용은 아래와 같다.

<202년 및 2022년 종합부동산세 납세고지서 일부>

○○○

(나) 청구법인은 2022.8.5. 종합합산토지 분에 대한 부과처분에 대해 「조세특례제한법」 제104조 의 19(주택건설사업자가 취득한 토지에 대한 과세특례)를 사유로 경정청구를 제기하여 해당 부분은 환급된 것으로 나타난다.

(다) 양측은 쟁점토지가 분리과세대상토지가 아닌 별도합산과세대상토지로 구분한 사유에 대한 자료를 제출하지 아니하였고, 처분청은 재산세가 과세되었다는 사실 외에 쟁점토지가 분리과세대상토지에 해당하는지 여부에 대한 의견은 제시하지 아니하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여, 살펴본다.

(가) 먼저 주위적 청구와 관련하여 청구법인은 납세의무자에 관하여 2020.12.29. 개정된 「종합부동산세법」 제7조 제2항 및 「지방세법」 제107조 제2항 제5호 와 관계없이, 신탁재산에 관한 과세표준을 계산함에 있어서 지역주택조합이 수탁받은 부동산에 대한 종합부동산세는 위탁자(조합원)별로 구분하여 계산하는 것이 대법원 판례 등의 취지에 부합한다고 주장하나,

2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 「종합부동산세법」 제7조 제1항 은 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자(「주택법」제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합을 위탁자라 한다)를 납세의무자로 규정하고 있으며, 같은 법 제12조 제2항은 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있는바,

이 건 종합부동산세 과세기준일 현재 청구법인은 「주택법」 제2조 제11호 에 따른 지역주택주합으로, 조합원으로부터 신탁받은 분담금으로 쟁점부동산의 소유권을 취득한 후, 신탁재산처분에 의한 신탁등기를 하여 쟁점부동산을 소유하고 있으므로 종합부동산세 납세의무자에 해당하는 점, 2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 「지방세법」 제107조 제1항 제3호 는 ‘신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우, 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자’를 납세의무자로 보고, ‘이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다’고 하여 위탁자별로 과세표준을 달리 산정하도록 정하고 있었으나, 위 「지방세법」 제107조 제1항 제3호 의 규정은 「지방세법」이 2020.12.29. 법률 제17769호로 개정되면서 삭제되어 위탁자별로 구분 계산해야 한다는 명문의 근거 규정이 없는 점, 2020.12.29. 위탁자별로 구분 계산해야 한다는 명문의 근거 규정을 유지하지 아니한 채 삭제한 취지는 지역주택조합의 경우 조합원별로 과세표준을 구분하여 산정하지 아니하겠다는 것으로 해석되고, 이는 신탁등기가 마쳐진 신탁재산의 경우에도 달리 적용할 것은 아닌 것으로 보이는 점(부산지방법원 2023.9.8. 선고 2023구합20417 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 예비적 청구와 관련하여 청구법인은 쟁점토지가 분리과세대상 토지에 해당한다고 주장하는데, 「지방세법」 제106조 제1항 제3호 사목 및 같은 법 시행령 제102조 제7항 제7호에서 「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자(같은 법 제11조에 따른 주택조합을 포함한다)가 주택을 건설하기 위하여 사업계획의 승인을 받아 주택건설사업에 제공되는 토지를 분리과세대상 토지로 규정하고 있는바, 청구법인은 공동주택 신축사업을 추진할 목적으로 설립된 지역주택조합으로, 2019.11.27. 「주택법」 제11조 에 따라 서울특별시 OOO구청장으로부터 주택조합 설립인가를 받았고, 주택의 건설을 위해 2021.10.21. 사업계획의 승인을 받았으므로 쟁점토지가 주택건설사업에 제공되고 있는 토지에 해당할 것으로 보이는 점, 또한 사업계획의 승인을 받기 전의 조합원이 납부한 금전으로 취득하여 소유하고 있는 토지가 있다 하더라도 「지방세법 시행령 」제102조 제7항 제7호 괄호에 따라 달리 취급할 것은 아닌 점 등에 비추어 쟁점토지가 「지방세법」 제106조 제1항 제3호 사목 및 같은 법 시행령 제102조 제7항 제7호에 따라 분리과세대상 토지로 구분될 수 있어 보인다.

다만, 양측은 쟁점토지가 별도합산과세대상 토지로 구분된 사유에 대한 자료를 제출하지 못하였고, 청구법인이 이 건 심판청구에 이르러 예비적 주장을 하고 있는 것인바, 처분청이 분리과세대상토지에 해당하는지에 대해 추가 조사를 하지 못한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청은 쟁점토지가 별도합산토지로 구분된 사유 및 쟁점토지가 주택건설사업에 제공되고 있는 토지에 해당하지 아니하는 특별한 사정이 있는지 여부 등의 확인을 통해 쟁점토지가 분리과세대상 토지에 해당하는지를 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 종합부동산세 등의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 종합부동산세법

(가) 2020.12.29. 법률 제17760호로 개정되기 전의 것

제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

② 삭제 <2008.12.26>

③ 삭제 <2008.12.26>

제12조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자

2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자

(나) 2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 것

제1조(목적) 이 법은 고액의 부동산 보유자에 대하여 종합부동산세를 부과하여 부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고, 부동산의 가격안정을 도모함으로써 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다.

제3조(과세기준일) 종합부동산세의 과세기준일은 「지방세법」 제114조 에 따른 재산세의 과세기준일로 한다.

제5조(과세구분 및 세액) ① 종합부동산세는 주택에 대한 종합부동산세와 토지에 대한 종합부동산세의 세액을 합한 금액을 그 세액으로 한다.

② 토지에 대한 종합부동산세의 세액은 제14조 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 토지분 종합합산세액과 같은 조 제4항부터 제6항까지의 규정에 따른 토지분 별도합산세액을 합한 금액으로 한다.

제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

②「신탁법」제2조에 따른 수탁자(이하 “수탁자”라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 “신탁주택”이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자( 「주택법」 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다. 이하 “위탁자”라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다.

제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

제9조(세율 및 세액) ② 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체( 「공공주택특별법」 제4조 에 따른 공공주택사업자 등 사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다)인 경우 제1항에도 불구하고 과세표준에 다음 각 호에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 주택분 종합부동산세액으로 한다.

1. 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다) : 1천분의 30

2. 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우 : 1천분의 60

제11조(과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 「지방세법」 제106조 제1항 제1호 에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다.

제12조(납세의무자) ①과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자

2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자

② 수탁자의