신탁재산을 처분하면 부가세는 위탁자·수탁자 누가 내나요?

결론 — 2022.1.1. 이후 설정된 신탁은 수탁자가 신탁재산별로 별도의 납세의무자가 되는 것이 원칙(부가가치세법 제3조②)이고, ① 위탁자 명의로 공급, ② 위탁자의 실질적 지배·통제(시행령 제5조의2②의 관리형 토지신탁 등), ③ 시행령이 정한 그 밖의 경우에만 위탁자가 납세의무자입니다(제3조③). 반면 2022.1.1. 전에 설정한 신탁은 부칙 특례에 따라 지금도 원칙이 위탁자이고, 담보신탁의 채무이행 처분과 지정개발자 정비사업 처분만 수탁자입니다. 경계는 여전히 남아 있는데, 실무상 가장 다툼이 많은 것은 ㉮ 관리형/차입형 토지신탁 구분, ㉯ '위탁자 명의 공급' 판정, ㉰ 2017~2021년 공급분의 과거 귀속(전원합의체 판결일·기재부 예규일 사이 구간)입니다.

근거

1. •현행 원칙(수탁자 과세) — 부가가치세법 제3조②: 대통령령으로 정하는 신탁재산 관련 재화·용역을 공급하는 때에는 신탁법 제2조의 수탁자가 신탁재산별로 각각 별도의 납세의무자. 시행령 제5조의2①은 그 신탁재산을 "신탁법 또는 다른 법률에 따른 신탁재산(관리·처분·운용으로 발생한 소득·재산 포함)"으로 정의.
2. •위탁자 과세 예외(제3조③) — 다음의 경우에는 위탁자가 납세의무자.

• •1호: 신탁재산 관련 재화·용역을 위탁자 명의로 공급하는 경우
• •2호(시행령 제5조의2②): ⓐ 자본시장법 제103조①5·6호 재산을 수탁받아 부동산개발사업 목적 신탁계약을 체결했으나 개발사업비 조달의무를 수탁자가 부담하지 않는 경우(= 관리형 토지신탁). 단 수탁자가 도정법 제27조①·소규모주택정비법 제19조①의 사업시행자인 경우는 제외(→ 수탁자 과세) / ⓑ 수탁자가 정비사업의 사업대행자인 경우 / ⓒ 위탁자의 지시로 위탁자의 특수관계인에게 신탁재산 관련 재화·용역을 공급하는 경우 / ⓓ 자본시장법 제9조⑱1호의 투자신탁
• •위탁자 지위 이전(법 제10조⑧)을 신탁재산 공급으로 보는 경우: 시행령 제5조의2③에 따라 기존 위탁자가 제3조①의 납세의무자

1. •2022.1.1. 전 설정 신탁의 특례(법률 제17653호 부칙 제5조) — 다음만 수탁자, 그 외 전부 위탁자.

• •담보신탁(자본시장법 제103조①5·6호 재산을 채무이행 담보 목적으로 수탁)에서 그 채무이행을 위해 신탁재산을 처분하는 경우
• •도정법 제27조①·소규모주택정비법 제19조①에 따라 지정개발자로서 정비사업을 시행하는 과정에서 신탁재산을 처분하는 경우 → 모두 이 부칙 제5조를 적용해 위탁자를 납세의무자로 판단했습니다('16.12월 처분신탁 설정, '21.6월 수탁자 처분 → 납세의무자는 위탁자).
• •부가가치세법 시행령 부칙(대통령령 제31445호, 2021-02-17) 제3조: 시행령 제5조의2②은 2022.1.1. 이후 신탁을 설정한 경우부터 적용. 즉 구 신탁에는 '실질적 지배·통제' 열거조항이 아니라 위 법률 제17653호 부칙 제5조가 적용됩니다.
• •시행령 부칙(대통령령 제32419호, 2022-02-15) 제3조: 제5조의2②3호(특수관계인 공급)와 같은 조 ③(위탁자 지위 이전)은 2022.1.1.부터 시행 전까지의 공급·지위이전에도 소급 적용.

1. •징수 안전장치 — 수탁자 과세분이 신탁재산으로 부족하면 수익자의 제2차 납세의무(제3조의2①, 부칙 제3조에 따라 2022.1.1. 이후 성립분부터), 위탁자 과세분 체납 시 수탁자의 물적납세의무(제3조의2②), 절차는 제52조의2.
2. •세금계산서 명의 불일치 구제 — 시행령 제75조 11호(수탁자가 납세의무자인데 위탁자를 공급받는 자로 한 세금계산서), 12호(위탁자가 납세의무자인데 수탁자를 공급받는 자로 한 세금계산서)의 매입세액 공제 허용. (2021.12.29. 질의회신)는 위탁자 명의로 받은 분양대행용역 세금계산서를 위탁자가 수탁자에게 동일 조건으로 재발급할 수는 없다고 회신했고, 수탁자가 위탁자와 체결한 신탁용역의 공급받는 자는 위탁자라고 했습니다.
3. •2017년 개정 전 구간(과거 귀속 다툼) — 아직 실무에서 경정청구·심판으로 살아 있는 쟁점입니다.

• •대법원 2012두22485(2017.5.18. 전원합의체): 수탁자가 이전받은 신탁재산을 관리·처분하며 재화를 공급한 경우 납세의무자는 수탁자(판시 요지 인용).
• •기재부 부가가치세제과-447(2017.9.1.) 및 (2017.9.13. 예규): 수탁자 매각 시 납세의무자는 수탁자이며 신탁 유형과 무관. 다만 이 자료는 질의회신일 이후 공급분부터 적용하되, 판결일 이후~예규 회신일 전에 수탁자로 신고한 경우는 수탁자로 할 수 있다고 함.
• •(2022.9월 과세기준자문·질의회신): 전원합의체 판결일(2017.5.18.) 이전 공급분은 위탁자가 납세의무자(국기법 제18조 소급과세 금지).
• •그런데 조심 2023-중-8063(2023.12.4.)은 분양형(차입형) 토지신탁에서 처분청이 2017.9.1. 이후 공급분만 수탁자로 인정한 것을 배척하고, 2017년 제2기 공급분(7·8월분 포함) 전체에 대해 수탁자가 납세의무자라고 보아 경정청구 거부처분을 취소했습니다. 즉 '판결일 vs 예규회신일' 기준선에서 국세청 예규와 심판원 판단이 갈립니다.
• •(사전-2015-법령해석부가-0119): 관리형 신탁에서 통제권이 우선수익자에게 이전되지 않은 채 위탁자가 매매계약 당사자가 되어 양도하면 위탁자가 납세의무자 — 개정 전 실질과세 기준의 판단이나, 현행 제3조③1호(위탁자 명의 공급) 판정에도 사실인정 논리로 참고됩니다.

유의

• •여전히 갈리는 경계 사례(정리)

1. •관리형 vs 차입형 토지신탁: 시행령 제5조의2②1호의 기준은 '부동산개발사업비 조달의무를 수탁자가 부담하는지'입니다. 계약서상 명목이 관리형이어도 수탁자가 책임준공·자금보충 등으로 사업비 조달 리스크를 실질 부담하는 혼합형(책임준공확약형 관리형)에서 어느 쪽인지는 조문 문언만으로 명확하지 않고, 이에 관한 유권해석·심판례는 제공된 근거에서 직접 확인되지 않음.
2. •'위탁자 명의 공급'(제3조③1호)의 판정: 계약당사자 명의·세금계산서 발급 명의·실질 지배통제가 엇갈릴 때 다툼. 심판례는 위탁자가 사업의 모든 책임·의무를 부담하고 세금계산서도 위탁자 명의로 발급된 사정을 들어 위탁자를 납세의무자로 보았습니다(해당 심판례의 사건번호는 근거에 표시되지 않아 인용하지 않습니다).
3. •2022.1.1. 전 설정 신탁의 '설정' 시점 판정: 구 신탁의 계약 변경·수탁자 변경·위탁자 지위 이전이 있은 경우 부칙 제5조의 '2022.1.1. 전 설정'에 계속 해당하는지에 관한 유권해석은 근거에서 확인되지 않음. 장기 PF·분양사업에서 결론이 정반대로 갈리므로 계약 연혁 확인이 필수입니다.
4. •담보신탁 처분이라도 '채무이행을 위한 처분'인지: 구 신탁에서 부칙 제5조 1호 가목은 '채무이행을 위하여 처분'하는 경우로 한정되어, 채무와 무관한 일반 처분·환가는 위탁자 과세로 갈립니다. 이 자료는 담보 목적이 아닌 처분신탁이어서 위탁자로 판단했습니다.
5. •과거분 경정청구: 2017년~2021년 공급분은 기재부·국세청 예규(위탁자 또는 2017.9.1. 기준)와 조심 2023-중-8063(수탁자)의 입장 차가 남아 있어, 경정청구 시 심판 단계까지 갈 가능성을 전제로 설계해야 합니다. 다만 국세기본법상 경정청구·부과제척기간 도과 여부를 먼저 점검해야 합니다(기간 계산은 개별 확인 필요).

• •제3조③3호(신탁유형·신탁사무 범위 등을 고려한 위임)에 대응하는 별도의 시행령 규정은 제공된 현행 시행령 제5조의2에서 확인되지 않습니다 — 실무상 위탁자 과세는 ①1호(명의)와 ②(제5조의2②의 4가지 열거)로 판단하십시오.
• •추가 확인 필요: ⓐ 해당 신탁의 설정일(2022.1.1. 전/후) ⓑ 신탁 유형과 사업비 조달의무 부담 주체 ⓒ 분양계약·세금계산서의 명의 ⓓ 수탁자가 정비사업 시행자·대행자·지정개발자인지 ⓔ 매수인이 특수관계인인지(시행령 제5조의2②3호). 위 수치·요건은 제공된 현행 조문 기준이므로 최신 개정 여부는 원문 재확인을 권합니다.

관련 쟁점

• •수탁자 과세 신탁의 사업자등록 단위(신탁재산별 등록)와 신탁 종료·수탁자 변경 시 등록 정리 절차(법 제8조·제10조⑨4호).
• •위탁자 과세 신탁에서 수탁자의 물적납세의무 고지(제3조의2②·제52조의2②)와 신탁재산 강제징수 시 필요비·유익비 우선변제(제52조의2⑥) 대응.
• •명의 불일치 세금계산서의 매입세액 공제(시행령 제75조 11·12호) 적용 요건과 가산세 리스크, 수정세금계산서 발급 가능 범위.